Р Е Ш Е Н И Е

 

52

 

Град Пловдив, 16 януари 2009 година

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

         АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, ХVІІІ състав, в открито заседание на единадесети декември две хиляди и осма година, в състав

           

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ

 

при секретар ТАНЯ КОСТАДИНОВА, прокурора ЕЛЕНА БОГДАНОВА като разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 295 по описа на съда за 2008 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл.156 ДОПК.

Образувано е по жалба на “Атоменергоремонт-Гълъбово” ЕООД, със седалище и адрес на управление - гр.Гълъбово, извън града, ЕИК по Булстат 123670893, против ревизионен акт № 2400730 от 07.11.2007г., издаден от Милена Вътева Георгиева - гл. инспектор по приходите към Териториална Дирекция на НАП – Стара Загора, в частта му, потвърдена с Решение № 29 от 11.01.2008г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” Пловдив при ЦУ на НАП, с което е: начислена лихва за м.декември 2004г. в размер на 2576,95лв.; отказан данъчен кредит в размер на 53756,67лв. и лихви за забава в размер на 19644лв. по фактура № 34/27.12.2004г., издадена от “Камибо” ЕООД; отказан данъчен кредит в размер на 3768,50лв. за заплатена неустойка на ТЕЦ “Марица изток-2” ЕАД, с.Ковачево; начислен допълнително ДДС в размер на 14403,72лв. и лихви за забава в размер на 1866,50лв.; определен допълнително корпоративен данък за 2005г. в размер на 90062,30лв. и лихва за забава в размер на 19593,05лв. в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат за 2005г., непризнаване на амортизации за активи, закупени по договор с “Камибо” ЕООД, гр.Враца. 

Оспорва се законосъобразността и основателността на ревизионния акт и се иска отмяната му. Твърди се, че в хода на ревизионното производство са допуснати нарушение на материалния и процесуален закон, като в жалбата подробно са изложени аргументите за това. Излагат се доводи, че е недопустимо едно и също длъжностно лице да изпълнява правомощия на контролиращ и администриращ субект в рамките на ревизионното производство. Конкретното оплакване е, че със заповедта за определяне на компетентен орган е оправомощен да издаде ревизионния акт същият орган по приходите, който е извършил и ревизията.

Ответникът - Директорът на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, счита жалбата за неоснователна и недоказана. Моли да се потвърди ревизионният акт. Претендира при постановяване на искания краен резултат да се присъди юрисконсулско възнаграждение.

Участвалият по делото прокурор, представител на Окръжна прокуратура-Пловдив дава заключение за неоснователност на жалбата.

Съставът на Административен съд- Пловдив намира, че жалбата е подадена от лице с правен интерес в преклузивния 14-дневен срок пред горестоящия в йерархията на данъчна администрация орган, който с решението си го е потвърдил, т.е. спазен е принципът за задължително оспорване по административен ред. Постановеното от Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” град Пловдив при Централно управление на НАП решение и подаването на жалбата срещу това решение в рамките на предвидения  преклузивен 14-дневен срок налагат извод за нейната допустимост.

След преценка на събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност, и с оглед становищата на страните, настоящият състав намира за установено от фактическа страна следното:

Със заповед за възлагане на ревизия № 305 от 02.04.2007 г. на Динко Георгиев Ковачев, началник отдел “Контрол” при ТД на НАП гр.Ст.Загора, надлежно оправомощен със Заповед № ЗД-7 от 12.01.2007г. на Директора на ТД на НАП гр.Стара Загора, изменена със ЗВР № 639 от 09.07.2007г., и ЗВР № 730/06.08.2007г., издадени от същото длъжностно лице, подписало и първоначалната заповед за възлагане на ревизия. С гореизброените заповеди е образувано ревизионно производство и е възложено да бъде извършена ревизия на “Атоменергоремонт-Гълъбово” ЕООД, с БУЛСТАТ 123670893, с адрес по чл. 8 от ДОПК: град Гълъбово, извън града. Ревизията е обхващала задължения за корпоративен данък за периода от 20.08.2004г. до 31.12.2006г.; данък по чл.34, 35, 36 от ЗКПО/отм./ за периода 20.08.2004г.-31.12.2006г.; данък по чл. 19  и чл. 38 от ЗОДФЛ/отм./ за периода от 20.08.2004г.-31.03.2007г.; данък върху добавената стойност за периода от 09.12.2004г.-28.02.2007г.; вноски за ДОО, за ЗО, за ДЗПО за ППФ, за ДЗПО за УПФ за периода от 19.08.2004г.-28.02.2007г.; вноски за фонд за гарантирани вземания на работници и служители по несъстоятелност за периода от 01.01.2005г.-28.02.2007г.  

В хода на ревизионното производство е съставен ревизионен акт № 2400730 от 07.11.2007г., издаден от Милена Вътева Георгиева - главен инспектор по приходите към Териториална дирекция на НАП – Стара Загора, надлежно оправомощена със Заповед за определяне на компетентен орган № К 730 от 05.09.2007г., с който ревизионен акт са определени задължения по ЗДДС и прилежащи лихви и допълнително е определен корпоративен данък за 2005г. в размер на 90062,30лв. и лихви за просрочие в размер на 19593,05лв. и корпоративен данък за 2006г. в размер на 304770,79лв. и прилежащи лихви в размер на 26151,96лв. Търговското дружество е оспорило по административен ред законосъобразността на издадения ревизионен акт. В хода на тази проверка, горестоящият административен орган се е произнесъл с Решение № 29 от 11.01.2008г., с което е потвърдил ревизионния акт в частта му за отказан данъчен кредит в размер на 53756,67лв. и прилежащи лихви в размер на 19644лв., за начислени лихви в размер на 2576,95лв. за м.декември 2004г., за отказан данъчен кредит в размер на 3768,50лв. и допълнително начислен ДДС в размер на 14403,72лв. и лихви в размер на 1866,50лв. за м.януари 2007г. и в частта за допълнително определен корпоративен данък за 2005г. в размер на 90062,30лв. и прилежащи лихви 19593,05лв.

Недоволен, търговецът е сезирал съда с жалба против ревизионния акт, в частта му, потвърден с решението на директора на дирекция “Обжалване и управление на изпълнението”-Пловдив, по повод на което е образувано настоящото производство.

Ревизията по ЗДДС обхваща данъчните периоди от 09.12.2004г. до 28.02.2007г.

Относно начислени лихви в размер на 2576.95лв. за периода м.12.2004г., в резултат от следната констатация: за м.12.2004г., дружеството е упражнило правото си на данъчен кредит по фактура № 5636/29.12.2004г. (фактурата е с поправена дата), на стойност 424900лв. и ДДС 84980лв. И с предмет на сделка еврозийна машина и 1 бр. вентилационна система, издадена от жалбоподателя. Начисленият данък и данъчната основа не са платени. Констатирано е при ревизията, че стоките не са получени и не е налице реална доставка. Поради това е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура, на основание чл. 65, ал.4, т.3 от ЗДДС/отм./.         

В дневника за покупки за процесния период е отразено ДКИ № 5763/31.03.2005г. на стойност (- 424900лв.) и ДДС (- 84980лв.), издадено от “Атоменергоремонг" ЕАД. Тъй като не е установено извършено плащане и доставка, органът по приходи, на основание чл. 65, ал.4, т.3 от ЗДДС/отм./ е отказал право на приспадане на данъчен кредит в размер на (- 84980лв.), като в резултат от цялата констатация не е установена главница като задължение за внасяне, но е начислена дължима лихва в размер на 2576.95лв., изчислена за периода от 15.01.2005г. до 15.04.2005г.

Жалбоподателят възразява изцяло срещу направената констатация с твърдението, че съгласно чл. 24, ал.1 от ЗЗД, при договори за прехвърляне на собственост и за учредяване или прехвърляне на друго вещно право върху определена вещ, прехвърлянето или учредяването настъпвало по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде самата вещ. Ревизията не била отчела този факт, поради което неправилно било прието от органите по приходи, че тъй като цената на вещите не е заплатена и те не са предадени, то не е налице данъчно събитие. Тези обстоятелства според жалбоподателя, били ирелевантни за настъпване на данъчното събитие. Съдът намира жалбата в тази част за неоснователна.

            В хода на съдебното производство оспорващото дружество не ангажира доказателства относно факта, че след като в жалбата се твърди, че е налице сделка, към процесната фактура е издадено данъчно кредитно известие в м.03.2005г., с което тя се явява анулирана и сторнирана. Видно от ревизионния доклад на датата на издаване на фактурата не е извършено нито плащане, нито пък стоките, които представляват дълготрайни материални активи са получени и въведени в експлоатация. По силата на общата разпоредба за дата на възникване на данъчно събитие - чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, то възниква на по-ранната дата, тази на плащането, или тази на прехвърляне на собствеността. В конкретния случай, на датата на издаване на фактурата не е налице нито едно от двете, поради което същата се явява неправомерно издадена, тъй като не документира възникнало данъчно събитие, което е основно изискване за издаването на данъчен документ, аргумент от нормата на чл. 94, ал. 1 от ЗДДС/ отм./.

           Тези изводи на органа по приходите са правилни и почиват на закона. Законодателят е определил, че данъчно събитие не настъпва, когато е издадено данъчно кредитно известие. В настоящият казус това е сторено от жалбоподателя в м.03.2005г. В жалбата се твърди, че сключеният договор бил достатъчно основание да се приеме, че сделка е налице. Това е неправилно. Наличието само на един договор в този случай, в който се касае за обичайна сделка, без да са налице характерни особености - доставка на стоки, не е основание да се приеме, че е възникнало данъчно събитие със сключването на договора. Органът по приходи е установил, че предметът на сделката, посочен в издадената фактура, не е реално осъществен. В ревизионния доклад и ревизионния акт, органът по приходи изрично е констатирал, че няма доказателства, дълготрайните активи, предмет на издадената фактура, действително да са приети и постъпили в патримониума на дружеството.

Неоснователно се явява и оплакването на жалбоподателя, че органът по приходи не е изискал писмено доказателства за "реалността на доставката" по обсъжданата фактура. От приложените и приети по делото доказателства и по-конкретно, видно от Приложение № 9 към РД се намира Искане изх. № 9614/16.08.2007г. за представяне на документи и писмени обяснения е видно, че са били изискани договори, протоколи, други документи и обяснения, доказващи осъществяването на доставките през ревизирания период. Задълженото лице е разполагало с възможност да представя доказателства на всеки етап от ревизионното производство и административното обжалване, както и в хода на съдебното обжалване, за да защити правата си и докаже твърдението си за реалност на доставката. Такива доказателства в този смисъл не бяха ангажирани.

Като краен извод от изложеното до тук, съдът намира, че констатацията на органа по приходите, че не е установено данъчно задължение - дължим ДДС за внасяне, но са начислени лихви, тъй като за периода от посочването на фактурата в дневника за покупки за м. 12.2004г. до периода на "сторнирането" й, което е станало с кредитното известие, е правилна и законосъобразна, понеже жалбоподателят неправомерно е упражнил право на данъчен кредит. Следователно жалбата в тази си част се явява неоснователна и като такава следва да се отхвърли.  

В хода на ревизията е отказан данъчен кредит за м.12.2004г. в размер на 53 756.67лв., ведно с прилежащите лихви 19644лв. След анализ на относимите документи и факти, органите по приходите са отказали право на данъчен кредит за периода м.12.2004г., Установено е, че жалбоподателят е приспаднал данъчен кредит в размер на 887119.50лв. по фактура № 34/27.12.2004г. на стойност 4435597.50лв. и с предмет продажба на ДМА, съгласно договор и опис, издадена от "КАМИБО" ЕООД.  Извършено е частично плащане на ДДС по фактурата по ДДС-сметка на доставчика през 2006г. 

На доставчика "КАМИБО" ЕООД са извършени две насрещни проверки, документирани с протоколи с №№ 4127/22.05.2007г. и 24-01-639-8559/01.08.2007г, а на ревизираното дружество е връчено ИПДПОЗЛ във връзка със сделките. В резултат от събраните доказателства ревизиращите са установили, че на 26.11.2004г., между "КАМИБО" ЕООД - продавач и “Атоменергоремонт-Гълъбово" ЕООД като ­купувач, е сключен договор за продажба на движими вещи и недвижими имоти, описани в приложения към договора, за цената 5322717лв. За недвижимите имоти-сгради, договорът е предварителен, а за движимите вещи-окончателен. С решение № 1077/08.07.2005г. на ОС гр. Враца, сключеният на 26.11.2004г. предварителен договор за продажба на недвижими имоти за сумата 3329147лв., е обявен за окончателен. С решение № 1697/07.11.2005г., ОС-Враца допуска поправка на явна фактическа грешка, като в диспозитива на решението си от 08.07.2005г. добавя и поземления имот, в който са построени сградите. Съгласно закона, собствеността върху недвижимите имоти се прехвърля от продавача на купувача от момента, в който съдебното решение влезе в законна сила. Посочените съдебни решения са влезли в законна сила на 02.05.2006г., а нотариалната им заверка е от 01.11.2006г. Видно от приложенията към договора за продажба, от сумата 3329147 лв., 3006607 лв. представлява цената на сградите, а 322540лв. - цената на земята.

Изложеното дотук налага извода, че оплакването, направено със жалбата срещу ревизионния акт в тази му част е неоснователно. Доводът на оспорващия е, че органът по приходи изкуствено е определил цените на сградите и на земята. Предвид установените факти при ревизията, органът по приходи правилно е определил, че данъчната основа за сградите е в размер на 2505505.83лв., а начисленият за тях ДДС по издадената фактура е 501101,17лв.

 По издадената фактура, органът по приходи правилно е определил, че "КАМИБО" ЕООД, е начислило неправомерно ДДС и за стойността на поземления имот - земята, която е общо 322540лв. Като е посочил, че на основание чл. 33, ал. 1 и чл. 34, ал. l и ал.2 от ЗДДС (отм.), доставката на земя е освободена сделка, органът по приходи е отказал правото на приспадане на данъчен кредит за полагащия се размер на ДДС върху стойността на земята. Същият е изчислен по реда на чл. 56, ал. 2 от ЗДДС /отм./, като правилно е счетено, че е включен в общата цена 322 540 лв., а правото на данъчен кредит за земята в размер на 53756.67 лв. е отказано, като са начислени лихви за просрочие за периода 15.01.2005г. до датата на издаване на РА - 07.11.2007г. 

          Понеже обсъжданата фактура е издадена общо за всички активи - предмет на сделката и е установено, че е начислен от доставчика ДДС за цялата сделка, вкл. и за земята, то правилно при ревизията е отчетено, че на основание чл. 33, ал. l и чл. 34, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС (отм.), доставчикът не е имал право да начислява данък за земята в процесната фактура. Размерът на начисления данък от ревизията е изчислен съгласно събраните доказателства при ревизията, предвид установеното, че общата стойност на земята е 322540лв.

           Съгласно чл. 64, ал.l, т.3 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит за получателя възниква когато доставката, по която е начислен данъкът е облагаема към датата на възникване на данъчното събитие. В конкретния случай, това изискване е нарушено, поради което жалбата срещу РА в тази си част е неоснователна, а жалбоподателят не може да претендира данъчен кредит в размер на 53756.67лв. за доставката на земя.

           Жалбоподателят оспорва и начислените прилежащи лихви в размер на 19 644 лв. като се твърди, че лихви са дължими до м.03.2005г., тъй като за този данъчен период резултатът на дружеството, съгласно ревизията бил ДДС за възстановяване. Това твърдение е неоснователно.

           Този резултат е установен при ревизията и сумата на установения ДДС за възстановяване следва да се компенсира с установения ДДС за внасяне в размер на 84980лв. /по ДКИ/. Като акцесорно задължение, лихвата за забава се дължи от датата на изискуемостта на главницата, до датата на плащането или погасяването по друг законоустановен начин. Установената при ревизията сума за внасяне 53756.67лв. е дължима на бюджета и на основание чл. 175, ал.l от ДОПК и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ, се дължи лихва в посочения размер - 19644лв., изчислена от датата, на която е следвало да се внесе сумата - 15.01.2005г., до датата на издаване на ревизионния акт - 07.11.2007г. По искане на пълномощника на жалбоподателя беше допусната и изслушана по делото съдебно-счетоводна експертиза. В приетото и неоспорено от страните по делото заключение от вещото лице М.Ш. е направен извод, че непризнатият ДДС за земята не може да се прихване пряко с ДДС за възстановяване за м.03.2005 г., Съдът кредитира заключението на вещото лице като правилно и кореспондиращо с останалия доказателствен материал по делото.

При ревизията на дружеството-жалбоподател е  начислен допълнително ДДС в размер на 14403.72лв. за м. 01.2007г. Установено е било, че ревизираното лице е извършвало освободени доставки за 2006г. общо в размер на 2357279.49лв., в т.ч. сделки по чл. 36, ал. 1, т. 3 във връзка с чл. 33, ал. 1 от ЗДДС - продажба на вземания общо на стойност 1061678 лв., които представляват освободени сделки по смисъла на ЗДДС. Констатирано е, че извършените освободени сделки не са отразени в дневниците за продажби за съответните данъчни периоди, както и, че не е отразено да е приспаднат частичен данъчен кредит за получените доставки, които са използвани както за извършване на облагаеми, така и за осъществяване на освободени доставки. Въз основа на тези фактически установявания, органът по приходи е направил корекция на приспаднатия данъчен кредит за получените покупки за цялата 2006г., които са използвани както за облагаеми, така и за освободени доставки и чиято стойност е в размер на 73887.10лв. До тази стойност приходната администрация е стигнала съгласно представена от страна на ревизираното лице счетоводна справка за счетоводно отразени частично в сметка 614 "Административни разходи".  Корекцията е извършена на основание § 15а от ПЗР на ЗДДС в сила от 01.01.2007г. и съгласно чл. 81, ал.4 от ЗДДС(отм.) и във връзка с чл. 76 от ППЗДДС(отм.). Като е приложена формулата от последната норма е изчислено, че за първия данъчен период на 2007г., ревизираното лице е следвало да издаде протокол и да начисли данък в размер на 14403,72лв. Тъй като това не е извършено от лицето, данъкът е начислен при ревизията ведно с дължимите лихви. Тези действия на органите по приходите са правилни и законосъобразни.

В жалбата се твърди, че за закупените стоки и услуги, за които е приспаднат данъчен кредит при покупката, в последствие е начислен ДДС при тяхната продажба, а извършената освободена продажба­ на самото вземане от длъжниците, което е финансово вземане, представлява съвсем друг предмет на сделка.

В ревизионния акт е посочено, че предмет на корекция е станал не приспаднатият данъчен кредит за стоките и услугите, вземането във връзка с реализацията, на които е станало предмет на сделка, а извършените общи разходи - като например консумативи-канцеларски материали, телефонни такси и др., за които е приспаднат данъчен кредит в пълен размер, а не може да се определи каква част от тях са използвани за облагаеми, и каква - за освободени сделки. С оглед посоченото, съдът счита, че не може да бъде прието възражението на оспорващото дружество във връзка с тази констатация на органа по приходите и същата следва да се потвърди като законосъобразна. Съгласно § 15 а, ал. 1 от ЗДДС, когато през 2006г. са възникнали основания за извършване на корекция на ползван данъчен кредит по реда на чл. 81, ал. 4 от отменения Закон за данък върху добавената стойност, лицето начислява и дължи данък в размер, определен по реда на чл. 76 от отменения Правилник за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност.

Съгласно ал. 2 от същия текст, корекцията се извършва с издаване на протокол по чл. 117 от този ЗДДС /в сила от 01.01.2007г./ през първия данъчен период на 2007г. Протоколът се отразява в дневника за продажбите за този данъчен период като данък, начислен по закона в други случаи. От изложеното е видно, че обжалваният акт в тази част е законосъобразен, а жалбата като неоснователна следва да се остави без уважение в тази й част.

Относно констатациите в РА по отказан данъчен кредит в размер на 3768.50 лева за периода м.01.2007г. е установено при ревизията, че жалбоподателят е приспаднал данъчен кредит в посочения размер по фактура № 10/31.01.2007г. на стойност 18842.50 лв. и с предмет – неустойка по договор № 7662, издадена от Консорциум “Атоменергоремонт”. На последното юридическо лице е извършена насрещна проверка, документирана с протокол № 24-01-639-8006/27.07.2007г., при което е установено, че фактурата е издадена във връзка със сключен договор № 7662 от 22.02.2006г. за извършване на ремонт между ТЕЦ “Марица Изток 2” ЕАД - Възложител и Консорциум "Атоменергоремонт"- Изпълнител. Последният от своя страна е превъзложил извършването на ремонта на "Атоменергоремонт-Гълъбово" ЕООД, по силата на договора за гражданско дружество-консорциум от 07.01.2005г. Със споразумение от 26.01.2007г. консорциумът се задължава да заплати неустойка за некачествено извършени работи в размер на 18842.50лв. - 10% от стойността на извършения ремонт, съгласно чл. 9.2.1 от договор № 7662. Стойността на заплатената неустойка е префактурирана от главния изпълнител-консорциума на подизпълнителя ­“Атоменергоремонт-Гълъбово" ЕООД, като фактически изпълнител по договора. Като се е мотивирал с разпоредбата на чл. 26, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, а именно, че не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на лихви и неустойки, които имат обезщетителен характер, органът по приходи е отказал правото на приспадане на данъчен кредит по фактурата. Мотивът на ревизиращия орган е, че неустойката не представлява данъчна основа по смисъла на ЗДДС и върху нея не се начислява ДДС. Данъчният кредит е отказан на основание чл.68, ал.1 и ал. 2 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС /в сила от 01.01.2007г./.

Жалбоподателят твърди, че неустойката представлява облагаема доставка, тъй като коригира възникнало вече облагаемо данъчно събитие. В жалбата се твърди, че всъщност е следвало да бъде издадено данъчно дебитно известие за увеличаване на стойността на сделката, но издаването на фактура не променяло данъчния характер на настъпилото изменение в цената на договора. Съдът не споделя това виждане на оспорващия. Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС /в сила от 01.01.2007г./, данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена. Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на лихви и неустойки, които имат обезщетителен характер /аргумент по чл. 26, ал. 2/. Съгласно чл. 84 от ППЗДДС за документирането на неустойките и лихвите с обезщетителен характер не се издава данъчен документ, а същите се документират с издаване на документ, удостоверяващ плащането им.

Предвид горното, неустойката не е елемент от данъчната основа. Нещо повече, в конкретния случай тя е дължима не на доставчика от получателя, а обратно - на получателя по доставката "ТЕЦ Марица Изток 2" ЕАД, което е още едно основание, че за нея не следва да се начислява ДДС и тя не представлява облагаема доставка.

Предвид посоченото и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, че данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно, констатацията на органа по приходи е правилна и като такава следва обжалваният РА да се потвърди в тази си част.

В обжалвания РА има констатация по Закона за Корпоративното подоходно облагане /отм./ за отчетната 2005г.

В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество през м.12.2004г. е закупило дълготрайни материални активи от “Камибо" ЕООД гр.София,  във връзка с което дружеството продавач е издало данъчна фактура № 34/27.12.2004г. на стойност 4435597,50лв. и ДДС 887119,50лв. Предмет на доставката е била продажба на ДМА, съгласно договор. Закупените амортизируеми активи възлизат на обща стойност 4009644,00лв. и същите са заведени като такива в с-ка 204 "Машини, производствено оборудване и апаратура".

Във връзка с установяване и изясняване собствеността на закупените дълготрайни материални активи, представляващи недвижими имоти и движими вещи, органът по приходите е  изготвил искания за представяне на документи на лицата представляващи “Камибо" ЕООД и “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД. От представените такива са установени следните факти и обстоятелства в хронологичен ред:

- на 26.11.2004г. между “Камибо" ЕООД, продавач и “Атоменергоремонт- Гълъбово" ЕООД, купувач е подписан договор за продажба на движими вещи и недвижими имоти, описани в приложения към него. Срокът за сключване на окончателния договор е 31.12.2004г. Движимите вещи и недвижимите имоти се продават за сумата от 5322717лв., като купувачът заплаща с услуги и резервни части - предназначени за ремонт на ТЕЦ “Хименерго" до 31.12.2004г., с която сума купувачът прави прихващане с продавача относно задълженията им за извършени от купувача ремонтни дейности на ТЕЦ “Хименерго". Договорено е също така в полза на “Камибо" ЕООД, като собственик на търговското предприятие “Хименерго" учредяване на безвъзмездно правото на ползване върху описаните в чл.2 от договора недвижими имоти и движими вещи за срок от 3 /три/ години от нотариалното прехвърляне на недвижимите имоти или в случай на обявяване на договора за окончателен по реда на чл.19 от ЗЗД, след влязло в сила решение на съответния компетентен съд. В  договора е посочено, че цената от 5322717лв. се заплаща от “Атоменергоремонт ­Гълъбово" ЕООД чрез извършване на ремонтни работи за ТЕЦ “Хименерго", като за всяка услуга и вложени материали се съставя отделен протокол и посочената в протокола стойност се приспада от посочената сума.

- на 01.12.2004г. от страните по договора за продажба от 26.11.2004г. “Камибо" ЕООД и “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД е подписан Протокол, с който е установено, че всички условия по договора за продажба на недвижимите имоти са спазени и че купувачът е извършил всички необходими ремонти, включая и това, че е доставил необходимите резервни части за ТЕЦ “Хименерго" гр.Враца. В протокола изрично е посочено, че страните нямат претенции по количеството и качеството на извършения ремонт. Прието е също така, че извършеният ремонт на “Хименерго" ЕАД възлиза на 5322717лв.

          - на 27.12.2004г. "Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД издава на “Камибо" ЕООД два броя данъчни фактури № 19 и № 52 от същата дата, на обща стойност 4435597,50лв.,  по които начислява  ДДС в общ размер на 887119,50лв. с предмет на доставката - извършени ремонтно-възстановителни дейности, съгласно договор и приемо-предавателни протоколи.

- на 27.12.2004г. “Камибо" ЕООД издава на “Атоменергоремонт Гълъбово” ЕООД данъчна фактура № 34 от 27.12.2004г. на стойност 4435597,50лв. с включен ДДС в размер- 887119,50лв. Предмет на доставката е била продажба на ДМА, съгласно договор и опис.

- на 08.07.2005г. Окръжен съд - Враца с Решение № 1077/08.07.2005г. е обявил за окончателен, сключения между “Камибо" ЕООД и “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД предварителен договор от 26.11.2004г., по силата на който “Камибо" ЕООД гр.София, собственик на търговското предприятие “Хименерго" ЕАД продава посочените в договора недвижими имоти, представляващи сгради. Това решение е постановено в отговор на предявен иск от страна на “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД за обявяване на предварителния договор за продажба на недвижимите имоти, описани в договора за окончателен с правно основание чл.19, ал.3 от ЗЗД. В решението си окръжният съд е посочил, че в производството по чл.19, ал.3 от ЗЗД, за да бъде сключен окончателен договор, от правно значение е дали са изпълнени задълженията, поети от страните по предварителния договор, установено е също така, че предварителният договор, предмет на спора, е сключен в писмена форма и съдържа уговорки относно всички съществени условия на окончателния договор - страни, съгласие, предмет и цена, съгласно изискванията на чл.19 от ЗЗД. От представените писмени доказателства, съдът е установил безспорно, че ищецът е изпълнил всички задължения, визирани в предварителния договор от 26.11.2004г. Същият е извършил уговорения в договора ремонт на ТЕЦ “Хименерго" гр.Враца, респективно е вложил посочената сума от 5322117 лв. в услуги и в резервни части. Ответникът от своя страна не се е явил в нотариалната камара, посочена в поканата от 03.12.2004г. за да се извърши сделката по прехвърляне собствеността на недвижимите имоти, предмет на предварителния договор. След разглеждане на иска, Врачанският окръжен съд констатира, че са налице всички предпоставки за прехвърляне на собствеността, включително и че продавачът е собственик на процесните недвижими имоти, с оглед на което с решението е постановил, че то замества окончателния договор за продажба на недвижимите имоти, възлизащи на стойност 3329147лв. и договорът се счита за сключен от деня на влизане на решението в законна сила. Едновременно с продажбата е учредено и безвъзмездно право на ползване върху описаните в договора недвижими имоти и движими вещи в полза на продавача "Камибо" ЕООД за срок от три години от влизане в сила на решението за обявяване на договора за окончателен. Върху решението е записано, че Врачанският окръжен съд удостоверява, че решение №1077/08.07.2005г. е влязло в законна сила на 03.08.2005г.

- на 07.11.2005г. Окръжен съд - Враца с Решение №1697/07.11.2005г. допуска поправка на явна фактическа грешка на Решение №1077/08.07.2005г., като в диспозитива на решението, с което предварителният договор от 26.11.2004г. е обявен за окончателен, добавя поземления имот, в който са построени сградите. В решението е записано, че Врачанският окръжен съд удостоверява, че решение №1697/07.11.2005г. е влязло в законна сила на 02.05.2006г.

Въз основа на горните установявания, ревизиращият екип е констатирал, че цитираните съдебни решения са в сила от 02.05.2006г., датата на която е влязло в сила Решение № 1697/07.11.2005г., с което е направена поправка на явна фактическа грешка на Решение № 1077/08.07.2005г.. Пазарната цена на недвижимите имоти, посочени в приложенията към договора за продажба възлиза на стойност 3329147лв. /с ДДС/, в т.ч. на сгради - 3006607лв. и на земя - 322540лв. Остатъкът от договорената сума от 5322117лв. възлизаща на 1993570лв. касае пазарната цена на машини, оборудване, апаратура, транспортни средства, стопански инвентар и други активи със стойност под прага на същественост от 500лв. Придобитите от “Камибо" ЕООД по силата на договора за продажба от 26.11.2004г. и фактура № 34 от 27.12.2004г. амортизируеми активи, представляващи машини, оборудване, апаратура, транспортни средства, стопански инвентар и други активи са заведени от ревизираното лице през отчетната 2005г. в Данъчния му амортизационен план /ДАПл/ с амортизируема стойност, възлизаща общо на 4009644лв. Същите са отразени като активи от II категория "Машини, производствено оборудване, апаратура" по смисъла на чл.22, ал.2, т.2 от ЗКПО. Начисляването на амортизация на въпросните активи в ДАПл е започнало от 01.02.2005г., датата на въвеждане в експлоатация на същите, с годишна амортизационна норма от 30%. Начисленият годишен размер на разходите за амортизация за тези активи за данъчни цели възлиза на 1100729,66лв., като същият е определен в съответствие с изискванията на чл.22, ал.8 от ЗКПО/отм./, т.е. пропорционално на дните, през които посочените активи са налични в ДАПл, в случая 334 дни. Данъчно признатият размер на разходите за амортизации, определен от предприятието по реда на чл.22 от ЗКПО/отм./ за отчетната 2005г. и отразен в ДАПл възлиза на 1125346,51лв. и със същия дружеството е намалило финансовия си резултат за текущия период по реда на чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО, регламентиращ намаление на финансовия резултат с данъчно признатия разход за амортизации по данъчния амортизационен план. В процесната сума са включени разходите за амортизации на активи, придобити от “Камибо" ЕООД в размер на 1100729,66лв. и разходи за амортизации на други материални дълготрайни активи - 24616,85лв.

Съдът намира, че при съпоставка между пазарните стойности на движимите вещи, закупени от "Камибо" ЕООД, посочени в съответните приложения на договора и данъчните амортизируеми стойности, по които същите активи са заведени от дружеството купувач "Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД в ДАПл за 2005г. се установяват несъответствия. Последните се изразяват във факта, че въпросните активи от една страна са заведени на много по - висока стойност, възлизаща общо на 4009644лв., от тази договорена и посочена, като пазарна цена на същите активи в приложения от № 21 до № 25 и представляващи неразделна част от договора и възлизаща общо на 1827362лв.

От друга страна е констатирано при ревизията, че не всички движими вещи, закупени от "Камибо" ЕООД попадат в обхвата на активи от ІІ категория "Машини, производствено оборудване, апаратура", по смисъла на чл.22, ал.2, т.2 от ЗКПО/отм./, както ревизираното лице е квалифицирало същите. Съобразявайки се с нормите на чл.22, ал.l - ал.3 от ЗКПО/отм./ и вземайки предвид действителните пазарни цени на активите посочени в приложения от № 1 до № 5 от договора, ревизията е констатирала, че една част от активите, закупени от "Камибо" ЕООД, с фактура № 34 от 27.12.2004г. и възлизащи на стойност 1819053лв. следва да се отразят като активи от ІІ категория "Машини, производствено оборудване, апаратура" по смисъла на чл.22, ал.2, т.2 от ЗКПО/отм./, с годишна амортизационна норма /ГАН/ 30%, друга част на стойност 4232лв. са активи от ІІІ категория "Транспортни средства" с ГАН 10%, а трети на стойност 4077лв. представляват активи VІ категория с ГАН 15%. Като е отчетен фактът, че въпросните активи са въведени от ревизираното дружество в експлоатация на 01.02.2005г., т.е. за същите данъчно признатият размер на разходите за амортизации, следва да се определи за 334 дни, ревизията е определила сумата от 500314,29лв., като сума на годишния данъчно признат размер на разходите за амортизации, полагащи се за активите, движими вещи закупени от "Камибо" ЕООД, а не определената от жалбоподателя такава, възлизаща на 1100729,66лв. Установено е, че при формиране на облагаемата печалба за 2005г. ревизираното лице е извършило преобразуване на финансовия резултат в увеличение със сумата от 1127193лв. по реда на чл.23, ал.2, т.19 от ЗКПО/отм./, представляваща счетоводно начислените разходи за амортизации за текущия период и в намаление по чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО/отм./ със сумата от 1125346,51лв., представляваща данъчно признатия разход за амортизации по данъчния амортизационен план. В процесната сума са включени разходите за амортизации на активи, придобити от "Камибо" ЕООД в размер на 1100729,66лв. и разходи за амортизации на други материални дълготрайни активи - 24616,85лв.

От установеното в хода на ревизията, органът по приходите е констатирал, че данъчно признатият разход за амортизации за 2005г. е 524931,14лв., в т.ч. 500314,29лв., представляващи установения годишен данъчно признат размер на разходите за амортизации, полагащи се за активите, движими вещи закупени от “Камибо" ЕООД и 24616,85лв., представляващи начислени от лицето разходи за амортизации на други материални дълготрайни активи. Следователно сумата, с която следва да се намали финансовият резултат на данъчния субект за 2005г. е 524931,14лв. по реда на чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО/отм./, а не както е посочило лицето 1125346,51лв.

Жалбоподателят оспорва процесната констатация, но не посочва конкретни възражения, факти и доказателства, които да обосноват извършеното от него завишаване стойността на активите с пореден номер от № 21 до № 37 от ДАПл  и посочването на същите с амортизируема стойност, възлизаща общо на 4009644лв., а не на стойност 1827362лв., договорена и посочена, като пазарна цена на същите активи в приложения от № 1 до № 5, представляващи неразделна част от договора за продажба. Липсват и аргументи за квалифицирането на всички спорни активи като такива попадащи във ІІ категория "Машини, производствено оборудване, апаратура" по смисъла на чл.22, ал.2, т.2 от ЗКПО/отм./, с годишна амортизационна норма 30%.

За изясняване на настоящия спор е нужно да се анализират нормите на чл.23, ал.2, т.19 и чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО/отм./. Същите регламентират, че финансовият резултат за данъчни цели се :

           - увеличава със счетоводно начислените разходи за амортизации за текущия период,

- намалява с данъчно признатия размер на разходите за амортизации, определен по реда на чл. 22 за текущия период и отразен в данъчния амортизационен план;

Спорна в случая е сумата, с която следва да се преобразува финансовият резултат в намаление по реда на чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО/отм./.

Разпоредбата на чл. 22 от ЗКПО/отм./ регламентира, че при установяване на облагаемата печалба за данъчни цели се определят разходи за амортизации. Размерът на амортизациите се установява по категория активи, като се прилага систематично линейният метод. Съгласно разпоредбата на ал.3 от същия член (в редакция си от 01.01.2004 г.) лицата, които формират данъчна основа по реда на глава втора от този закон, изготвят и водят данъчен амортизационен план. В ал.8 на чл.22 от ЗКПО/отм./ изрично е посочено, че годишният данъчно признат размер на разходите за амортизации се определя като амортизируемата стойност на актива се умножи по годишната амортизационна норма, определена по реда на ал. 3, пропорционално на дните през съответната година, през които амортизируемият актив е наличен в данъчния амортизационен план и за него не е преустановено начисляването на данъчни амортизации по реда на ал.13.

Предвид така посочените разпоредби на материалния закон следва изводът, че на първо място, за да е възможно прилагането на разпоредбата на т.11 на чл.23, ал.3 от ЗКПО/отм./, е необходимо изготвянето и воденето на данъчен амортизационен план през ревизирания отчетен период 2005г.

Данъчната основа на всеки амортизируем актив трябва да бъде равна на цената на придобиване. Съгласно § 4 от СС 16 "Дълготрайни материални активи" първоначално всеки дълготраен актив се оценява по цена на придобиване, която включва - покупната цена, включително митата и невъзстановимите данъци и всички преки разходи. Такива са разходите, които са необходими за привеждането на актива в работно състояние и въвеждането му в експлоатация. В конкретния случай въпросните активи са придобити по силата на договор за продажба от 26.11.2004г., съгласно който действителните пазарни цени на същите са посочени в приложения от № 1 до № 5, представляващи неизменна част от договора. За същите е издадена и фактура № 34/27.12.2004г., в която като основание за издаването й е посочено - продажба на ДМА, съгласно договор за продажба. Следователно в случая, договорът е документът за собственост на въпросните движими активи и заприходяването им следва да се извърши по цената, определена в него, а именно 1827362лв., а не посочената от лицето 4009644лв. След като придобитите активи са амортизируеми, съгласно съответния Счетоводен стандарт, то те съгласно § 1, т. 56, б. "а" от ДР на ЗКПО/отм./ следва да намерят отражение в данъчния амортизационен план, като данъчната основа на всеки амортизируем актив трябва да бъде равна на цената на придобиване.

Съобразявайки се с тези материално правни норми ревизията правилно е констатирала, че общата данъчна основа на спорните активи, придобити от "Камибо" ЕООД, по силата на договора следва да е 1827362лв. Съобразявайки се с нормите на чл.22, ал.2 от ЗКПО/отм./ органът по приходите е квалифицирал правилно въпросните амортизируеми активи, според вида им, като такива, попадащи не само във ІІ категория "Машини, производствено оборудване, апаратура", по смисъла на чл.22, ал.2, т.2 от ЗКПО/отм./, с годишна амортизационна норма 30%, но и в ІІІ категория "Транспортни средства" с ГАН 10%, и VI категория с ГАН 15%. Вземайки предвид и факта, че въпросните активи са въведени от ревизираното дружество в експлоатация на 01.02.2005г., т.е. за същите данъчно признатият размер на разходите за амортизации следва да се определи за 334 дни, ревизията законосъобразно е определила сумата от 500314,29лв., като сума на годишния данъчно признат размер на разходите за амортизации полагащи се за активите - движими вещи, закупени от "Камибо" ЕООД. Следователно, данъчно признатият разход за амортизации на "Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД за 2005г. е 524931,14лв., в т.ч. 500314,29лв., представляващи установения годишен данъчно признат размер на разходите за амортизации полагащи се за активите, движими вещи, закупени от "Камибо" ЕООД и 24616,85лв. начислени от лицето разходи за амортизации на други материални дълготрайни активи.

Представените и приети от страна на жалбоподателя по делото разпечатки на данните от регистъра на "Службата по вписвания" в гр. Враца не опровергават направените с РА изводи за отказ на данъчен кредит за земята. Липсата на вписвания по партидата на “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД и “Камибо" ЕООД не доказва, че собствеността върху имота не е прехвърлена и че правото на ползване не е учредено. Това е така, защото съдебното решение на Окръжен съд - Враца № 1697/07.11.2005r., с което е допусната поправка на явна фактическа грешка, като в диспозитива на решението от 08.07.2005г. е добавен и поземленият имот, в който са построени сградите, е влязло в сила на 02.05.2006г.,  а Решение № 1697/07.11.2005г., с което е учредено право на ползване в полза на “Камибо" ЕООД, е влязло в законна сила на 02.05.2006г. От посочените дати собствеността се счита за прехвърлена, а правото на ползване се счита за учредено. В същия смисъл е и разпоредбата на чл. 19, ал. 3, изр. 2 от ЗЗД. Самото вписване на съдебното решение не е елемент от фактическия състав на прехвърлянето на собствеността в полза на “Атоменергоремонт - Гълъбово" ЕООД и на учредяването на вещно право на ползване върху описаните в договора недвижими имоти и движими вещи в полза на “Камибо" ЕООД. По аргумент от чл. 114, буква "б", предл. 2 от Закона за собствеността, вписването на исковите молби за обявяване на предварителен договор за окончателен създава единствено положение на противопоставимост по отношение на трети лица.

От изложеното може да се изведе извод, че сумата, с която по реда на чл.23, ал.3, т.11 от ЗКПО/отм./ следва да се намали финансовият резултат на жалбоподателя за 2005г. е 524931,14лв., а не както е посочено в жалбата - 1125346,51лв. Следователно обжалваният РА в тази си част е законосъобразен, а жалбата като неоснователна ще следва да се остави без уважение.

           Твърди се в жалбата, че в хода на ревизионното производство е недопустимо едно и също длъжностно лице да изпълнява правомощия на контролиращ и администриращ субект в рамките на ревизионното производство, в смисъл, че същият орган по приходите, който е извършил ревизията не може да издаде и ревизионния акт.

         Настоящият съдебен състав намира, че в ДОПК няма изискване органът, издаващ РА, да е различен от участвалите в ревизията. Единственото изискване е да бъде определен по реда на чл. 119, ал. 2 ДОПК със заповед от органа, възложил ревизията и съответно компетентен да възложи ревизията. Разпоредбата на следващия текст сочи, че компетентният да издаде РА орган по приходите следва да изиска преписката в определен срок, но от него не може да се направи извод, че ограничава кръга на органите по приходите, на които надлежно може да се възложи издаване на РА.

Водим от всичко изложено, съставът на Административен съд Пловдив намира, че жалбата е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение.

             При посочения изход на спора, на основание чл.161, ал.1, пр.3 от ДОПК на Национална агенция по приходите - Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” – гр.Пловдив, се дължат извършените разноски по осъществената юрисконсултска защита, които по реда на чл. 8 във връзка с чл. 7, ал.2, т.4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения /Издадена от Висшия адвокатски съвет., обн., ДВ, бр. 64 от 23.07.2004г./, се констатираха в размер на 4453,00 лв.

 

Мотивиран от гореизложеното, и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК, Административен съд Пловдив, ХVІІІ състав,

 

Р  Е  Ш  И  :

 

 

 ОТХВЪРЛЯ жалбата на “Атоменергоремонт-Гълъбово” ЕООД, със седалище и адрес на управление-гр.Гълъбово, извън града, ЕИК по Булстат 123670893, против ревизионен акт № 2400730 от 07.11.2007г., издаден от Милена Вътева Георгиева - гл. инспектор по приходите към Териториална Дирекция на НАП – Стара Загора, в частта му, потвърден с Решение № 29 от 11.01.2008г. на Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” Пловдив при ЦУ на НАП, с което е: начислена лихва за м.декември 2004г. в размер на 2576,95лв.; отказан данъчен кредит в размер на 53756,67лв. и лихви за забава в размер на 19644лв. по фактура № 34/27.12.2004г., издадена от “Камибо” ЕООД; отказан данъчен кредит в размер на 3768,50лв. за заплатена неустойка на ТЕЦ “Марица изток-2” ЕАД, с.Ковачево; начислен допълнително ДДС в размер на 14403,72лв. и лихви за забава в размер на 1866,50лв.; определен допълнително корпоративен данък за 2005г. в размер на 90062,30лв. и лихва за забава в размер на 19593,05лв. в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат за 2005г., непризнаване на амортизации за активи, закупени по договор с “Камибо” ЕООД, гр.Враца  като неоснователна.

 

 ОСЪЖДА Атоменергоремонт-Гълъбово” ЕООД, със седалище и адрес на управление-гр.Гълъбово, извън града, ЕИК по Булстат 123670893, да заплати на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” Пловдив при ЦУ на НАП, сумата 4453,00 (четири хиляди четиристотин петдесет и три) лева, представляваща равностойността на осъществената по делото юрисконсултска защита.

 

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

 

 

 

                                                           ПРЕДСЕДАТЕЛ: