Р Е Ш Е Н И Е

 

№ 1473

 

Град Пловдив, 16.08. 2017 година

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ, Х състав, в открито заседание на двадесет и втори май две хиляди и седемнадесета година, в състав:

 

                                  ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯНКО АНГЕЛОВ

 

при секретар Полина Цветкова, като разгледа докладваното от съдия Ангелов административно  дело № 158 по описа на съда за 2017 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Делото е образувано  по жалба на К.И.П., с ЕГН **********, с адрес ***, против Ревизионен акт /РА/  № Р-16001615001676-091-001/ 31.08.2016 г., издаден от В. И. И. на длъжност началник сектор Ревизии - възложил ревизията и Т. И. Б. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, с който акт са установени задължения за данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 9 825,29 лв. и лихви  5 358,45 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 70 730,77 лв. и лихви 31 245,89 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 24 510,19 лв. и лихви 8 314,29 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 27 691,05 лв. и лихви 6 579,94 лв., както и задължения за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице, за ДОО, ЗО и ДЗПО за съответните години, в посочените размери, потвърден с Решение № 846 от 27.12.2016 г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП.

В съдебно заседание жалбоподателят лично и с адв.А.  поддържа жалбата, претендира разноски по делото, представя писмени бележки.  

Ответникът – чрез юрк.Н. оспорва жалбата, претендира разноски като юрисконсултско възнаграждение, .  

Настоящият състав на административния съд в гр. Пловдив намира, че жалбата е подадена от активно легитимирана страна, имаща право и интерес от обжалването.

 Ревизионният акт е обжалван в срок пред горестоящия в йерархията

на приходната администрация орган. Изпълнението на изискването за изчерпване на административното оспорване и подаването на жалба до административния съд в рамките на предвидения в чл.156, ал. 1 ДОПК срок, налагат извод, че жалбата е допустима, а разгледана по същество същата е неоснователна.

Ревизията е образувана със заповед за възлагане на ревизия № Р-16001615001676-020-01 от 16.03.2015 г., издадена от В. И., главен инспектор по приходите  в ТД на НАП – гр. Пловдив, последващо изменена. Ревизията обхваща установяване на задължения за: ДДФЛ за свободни професии, граждански договори и др. за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2013г.; за здравно осигуряване за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2013г.; универсален пенсионен фонд за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2013г.; ДОО за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2013г., като след спирането и възобновяването на ревизионното производство е определен срок за приключването й до 15.07.2016.

Извършените процесуални действия и събраните доказателства са допустими по ДОПК и са осъществени по реда, предвиден в кодекса. Спазени са основните принципи на ДОПК.

Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл. 117, ал. 1 и чл. 119 ал. 3 ДОПК и от компетентните органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, в кръга на определените им правомощия по чл. 119, ал. 2 ДОПК, определящ материалната компетентност на лицата, които следва да издават ревизионния акт, и предвиждащ, че ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията (определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция) и ръководителя на ревизията (определен със заповедта за възлагане на ревизия). Изложеното налага извод, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административно- производствените правила, които да обосновават незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание.

Въз основа на събраните доказателства е съставен ревизионен доклад № Р-16001615001676-092-01/15.07.2016 г./л.277 и сл./, който е връчен на РЛ  на 16.08.2016 г. Срещу РД е подадено възражение на 30.08.2016 г. /л.213/.

Въз основа на РД е издаден и ревизионен акт № Р-16001615001676-091-001/31.08.2016 г., който е връчен на 10.10.2016 г. и който от РЛ е обжалван пред директор на Д „ОДОП“ – гр. Пловдив с жалба вх. № 20-15-350/31.10.2016 г. като с Решение № 846 от 27.12.2016 г. директорът на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП е потвърдил РА.

         Жалбоподателят навежда възражения, че неправилно органите по приходите са извършили ревизията по реда на чл.122 от ДОПК, след като не са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 (данни за укрити приходи или доходи) и по т.7 ДОПК (декларираните и получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период).

Ревизията обхваща периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2013 г. К.П. е местно физическо лице по смисъла на чл.4, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по  ЗДДФЛ на основание чл.3, т.1 и чл.6 от ЗДДФЛ  за доходите, получени от него през отделните данъчни /календарни/ години, попадащи в обхвата на  ревизията от източници в България и от чужбина. Няма спор между страните, че през ревизираните периоди К.П. е собственик на капитала на дружествата -  „***ЕООД с ЕИК ***, като е имал собствеността върху дяловете на дружеството до 14.12.2011 г.; „***” ЕООД, с ЕИК  ***, като е имал  собственост върху дяловете на дружеството до 01.10.2014 г. и на  „***” ЕООД, с ЕИК  ***.

 В обхвата на ревизирания период, за времето от 01.01.2010г. до 04.07. 2010 г. К.  П.  e бил назначен на трудов договор във ***“ ЕООД  и е получавал  доходи по трудово правоотношение.

За ревизирания период П. е подал ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ, както следва - ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2011г. с вх. № 164391200402247/ 26. 04.2012г., а декларираните доходи в приложение № 4 – доходи от наем или друго възмездно предоставени права или имущество са в размер на  50,00 лв.

В хода на ревизията не е установено  К.П. да е реализирал други доходи.

В ревизионното производство П. е посочил като източник на парични средства, получените суми от дружествата, на които е бил едноличен собственик  - „***ЕООД и „***” ЕООД, както и от дружеството „***” ООД. Представил е разходни касови ордери и разписки, с които цели да удостовери получаването на въпросните суми.

В хода на ревизията за проверка на достоверността на гореописаните първични счетоводни документи органите по приходите са изискали информация от „***ЕООД и „***” ЕООД, както и от „***” ООД относно представени /получени парични средства за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2013 г. от  К.И.П., но от посочените фирми не са били представени исканите документи.

 Органите по приходите посетили счетоводната кантора  „***”  Пловдив, находяща се в ***, която кантора е обслужвала счетоводно „***ЕООД и  „***” ЕООД за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2013 г. Установени били следните обстоятелства: ….“ В счетоводната  кантора се използва програмен продукт Делта 3.82.815 от 18.01.2013 г. се използва „Микроинвест”. Със съгласието и съдействието на В. Т. Й./управител/,  в хода на проверката са предприети действия за обезпечаване на доказателства чрез копиране на информация от и на технически носители, касаещи базите данни на горепосочените дружества, подробно описани в Приложение №1, което е неразделна част от съставения за целта Протокол Обр.№ Кд-73  № 0738837/22. 07.2015 г. Направени  били разпечатки  /заверени копия/ на:

 - „***ЕООД с ЕИК *** за периода 01.01.2010 г. – 14.12.2011 г., аналитична на 502, 499, 498, 501, оборотна ведомост, инд.сметкоплан.   „***” ЕООД с ЕИК  *** за периода от 2011 г. до 2013 г. - аналитична на 502, 499, 498, 501, оборотна ведомост, инд.сметкоплан. По отношение на „***ЕООД за периода 01.01.2010г.– 14.12.2011 г. от страна на К.И.П. е установено захранване на сметки 501 – каса лева и 502 – каса евро, за 2010 г.  в общ размер 101 999,81 лв., а за 2011 г. в общ размер                                                              664 095,81 лв.   По  отношение на  „***” ЕООД за периода от 2011 г. до 2013 г., органите по приходите установили, че К.И.П.  е  захранвал сметки 501 – каса лева и 502 – каса евро, както следва: за 2011 година в размер 195,58 лв.; за 2012 година, в размер от  127 500,00 лв.“

  В хода на ревизията и след анализ на свалената /приобщената към преписката/ информация от счетоводните регистри на  „***ЕООД  и „***” ЕООД не са били установени счетоводни записвания, касаещи разходни ордери с получател физическото лице К.П., поради което органите по приходите  не са приели като реално получени сумите в размер на 3 530, 00 лв. от „***ЕООД и сумата от 17 420,00 лв., получена от „***” ЕООД.

По отношение на твърденията за получени суми от „***” ООД, освен представените от жалбоподателя разписки не са ангажирани други доказателства за реално изплащане на парични средства през 2011 г. и 2012 г. „***” ООД  не е представило исканите документи на органите по приходите. Това дружество е подавало ГДД по чл.92 от ЗКПО до 2010 год. Като за 2011 г. и 2012 г. не е подало ГДД и ГФО. Не са ангажирани доказателства дружеството да е разполагало, при надлежно осчетоводяване на сумите, и да е предоставило реално, на правно основание на жалбоподателя суми в общ размер  37 772,00 лв. от това дружество.

 Анализирайки всички факти и обстоятелства, органите по приходите  направили извод, че без да реализира доходи, през всички ревизирани години жалбоподателят е извършвал разходи за финансиране на дружествата си, като е правил вноски по банкови сметки и други.

В резултат на извършения анализ и изготвената съпоставка на имущественото състояние на лицето и получените доходи и доказани приходи на ЗЛ, ревизиращият екип е установил, наличие на предпоставките визирани в чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК, а именно „наличие на данни за укрити приходи или доходи” и „декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период”.

Във връзка с констатирани  факти и обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК и на основание чл.124, ал.1 от ДОПК на П. е връчено уведомление , с което жалбоподателят е  уведомен, че основата му за облагане с данък върху доходите на физическите лица ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК. Едновременно с това до него е отправено и ИПДПОЗЛ, с което на основание чл.124, ал. 3 от ДОПК е изискано попълването на декларация относно имущественото му състояние за ревизирания период, но К.П. е отказал да подпише документите.

   След извършен анализ на всяко от относимите към ревизирания субект обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за всяка една от годините включени в ревизирания период и съпоставка на доказаните приходи/доходи с извършените разходи, органите по приходите са констатирали несъотвествие в имущественото състояние на лицето, което с ревизията е определено като доход с неустановен произход.  Несъответствието на приходите и разходите през ревизираните периоди е детайлизирано с изготвени таблици, посочени в РД,  в  които  е  извършена  съпоставката  им   по  години.

По години е установено  несъотвествие в следните размери: за 2010г. – 98 645,63 лв.;  за 2011 г. – 713 064,60 лв.; за  2012 г. 251 470,31 лв.; за 2013 г. -  283867,11лв. Определени са данъчни основи равни на посоченото несъотвествие, намалени с дължимите задължителни осигурителни вноски. Определен  е допълнително дължим данък по чл.48 от ЗДДФЛ със съответните лихви за просрочие, обективиран  в процесния РА. 

 Жалбоподателят възразява, че в разходната част на паричния поток са включени суми, внесени по двете банкови сметки на „***“ ООД - в евро и лева, като за тези суми  твърди, че не са лични пари, а на дружеството, и съответно сумите, които е внесъл като управител на дружеството, ги получил от касата на дружеството. Възразява, че при изготвяне на РД не са били взети предвид данните от счетоводните регистри, с които ревизиращите лично са се снабдили при посещение в счетоводната кантора, обслужваща дружеството. От счетоводните регистри се вижда, че посочените суми са внесени по банковите сметки на дружество „***“ ЕООД и са взети от касата на дружеството, а не са негови лични средства.  В приходната част на паричния поток напълно неоснователно и без разумно обяснение не били включени суми, които са получени с разходни касови ордери от касите на дружество „***“ ЕООД и дружество „***“ ЕООД, а това са първични счетоводни документи, които са свързани с направените плащания към контрагенти и издадените към тях фактури. Жалбоподателят възразява, че напълно необективно и неправилно ревизиращите не са приели като получени суми от управителя на „***“ ООД. Твърди се, че е налице  пълно съответствие между всички представени доказателства от  страна на жалбоподателя и е недопустимо да се отхвърлят тези документи, само защото ревизиращите „не са проверили тяхното счетоводно отразяване в дружество „ ***“ ООД.

В таблицата, изготвена от органите по приходите са включени  суми с основание „подсилване на каса“, които суми жалбоподателят твърди, че не е внасял в касите на дружествата. Нямало нито един документ, който да носи неговия подпис или име и да доказва, че е правил такива плащания. Ревизиращите са взели тези суми от счетоводните регистри, като срещу взетите счетоводни статии няма посочено лице, което да е внесло такива суми.

Органите по приходите са приели за установено, че жалбоподателят е извършил значителни по размер разходи през ревизирания период, без да е доказал произхода на паричните средства. Изследвани са възможните приходоизточници на ревизираното лице за получени доходи с оглед доказването на ресурсите за извършените разходи и при съпоставянето на същите са били налице достатъчно данни за прилагането на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК.

В хода на ревизионното производство до К.П., „***“ ЕООД и „***“ ЕООД са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения, с които са изискани документи и писмени обяснения относно движението на парични средства от и към физическото лице К.П., но такива доказателства не са били представени. Документите са били връчени лично на К.П., но по същите не са представени никакви документи, писмени обяснения или счетоводни справки - не е представено становище по връченото му уведомление, не е представена декларация по реда на чл. 124 от ДОПК за всяка година. На „***“ ЕООД и „***“ ЕООД, са били извършени ревизионни производства за същите периоди, в хода на които не са представени първични счетоводни документи, банкови документи, счетоводни записвания.

 На П. е връчено ИПДПОЗЛ, с което са изискани хронология на счетоводните записвания по сметките на дружествата, от които да е видно осчетоводяването и предоставянето на паричните средства, както и връщането им ако има такова, но доказателства не са представени. Органите по приходите са приели основателно, че приложените счетоводни справки с възражението срещу РД са частични и непълни и не дават ясна представа за извършените стопански операции от дружествата.

В хода на ревизията П. е твърдял, че е получил сумите  за 2011 г.  -  3 530,00 лв. от касата на „***“ ЕООД и за 2012г. - 17 420,00 лв., получени от касата на „***“ ЕООД. Органите по приходите са установили, че процесните суми не са отразени в счетоводната отчетност на двете дружества в т.ч. липсват записвания в приложените аналитични регистри на счетоводна сметка 501 „Каса в лева“ за 2011 г. и 2012 г. Ангажираните от жалбоподателя доказателства не удостоверяват произхода на процесните суми, във връзка с което констатациите на обжалвания ревизионен акт са правилни и законосъобразни.

Същото се отнася и за твърденията на жалбоподателя за получени суми през 2011 г. – 29 472,00 лв. и за 2012 г. 8 300,00 лв. от Златко Златков представляващ фирма „***“ ООД. При извършена насрещна проверка на „***“ ООД, дружеството не е представило изисканата счетоводна отчетност, необходима за удостоверяване на описаните във възражението сделки с френска фирма. От извършена  проверка в масивите на ТД на НАП Пловдив в ПП VAT14, се установило, че за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2012 г. в дневниците за покупки и продажби на „***“ ООД няма отразени протоколи за ВОП на стоки в т.ч. и така приложените към възражението инвойс фактури.

В представеното възражение лицето твърди, че не е внасяло парични средства в дружествата, но същевременно не представя доказателства и данни за друго лице, което е финансирало с парични средства дружествата, на които К.П. е едноличен собственик на капитала.

С Протокол обр.№ Кд73 № 0729888/09.10.2015 г. са присъединени ГФО касаещи „***“ ЕООД и „***“ ЕООД. ГФО са официални документи, публикувани по предвидения законов ред и лицето е единствен собственик на капитала на въпросните дружества. Сумите са осчетоводени чрез сметка 499, по която предприятията отчитат задълженията си към трети лица, които не попадат в останалите сметки - парични средства предоставени на предприятието от неговите собственици и подлежащи на връщане.

Несъмнено аналитичното отчитане към сметка 499 може да се организира по кредитори, видове задължения и срокове за погасяването им, но при негова доказателствена тежест жалбоподателят не е посочил кой е внесъл сумите в дружеството.

В счетоводните регистри и ГФО няма данни за получени дарения на парични средства, няма данни и за получени заеми от въпросните дружества. Твърдението, че П. не е внесъл парични средства в дружествата, следва да се възприема единствена като негова защитна позиция, с оглед характера на ревизионното производство.

Органите по приходите са изготвили паричен поток на лицето и неговата възможност към момента на увеличаване на имущественото му състояние то да разполага с налични средства е проследено през всяка ревизирана година.

С цел да се установи наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, са проследени моментите на увеличаване на имотното или финансовото му състояние, същото имало ли е възможност да извърши разходите с оглед на така декларираните и получени приходи.

Изготвен е паричен поток на лицето като за налични към 01.01. на съответната година са посочени наличните ресурси и средства от предходната година, а при установяване на недостиг на средства за придобиването на имущество или извършването на разходи, се установява отрицателна величина.

Правилно е определена данъчната основа за цитираните години, прилагайки принципа на паричния поток като разлика между получените приходи и извършените разходи лично на ревизираното лице.

При тези решаващи мотиви, съдът не  кредитира заключението на вещото лице по ангажираната ССЕ при определяне на паричния поток на ревизираното лице, доколкото изготвените парични потоци са изцяло хипотетични и включват/изключват определени суми, само с оглед твърденията на П., които не са подкрепени с доказателства.

В хода на съдебното производство не се констатираха счетоводни записвания касаещи разходни ордери с получател физическото лице К.П. № 105/09.11.2011 г. на стойност 3530,00 лв. издаден от "***" ЕООД, №15/23.01.2012 г. на стойност 3 000,00 лв., №51/28.03.2012 г. на стойност 6 990,00 лв. и № 62/18.04.2012 г. на стойност 7430,00 лв., издадени от "***" ЕООД.

След преглед на събраните в хода на ревизионното производство доказателства и извършен анализ на същите от органите по приходите е установено несъотвествие между направените от К.П. разходи и декларираните и/или получените приходи/доходи за 2010г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. Ревизиращият екип е направил констатация, че жалбоподателят е придобил доходи, които не е декларирал и които са му послужили за покриване на извършените от него разходи през посочените години. Установено е наличие на данни за реализирани доходи, недекларирани по надлежния ред, т.е. укрити доходи, конкретният източник на които не е установен, което е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т.2 и т. 7 от ДОПК. В резултат на установеното ревизията е извършена по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК.

На основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК, на П. е връчено уведомление /л.658/, с което ревизираното лице е уведомено, че осигурителния доход, върху който се дължат задължителни осигурителни вноски за ревизираните години ще бъде определен по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК, във връзка с чл. 124а същия кодекс.

Жалбоподателят не е представил доказателства за произхода на средствата, необходими за покриване на извършените от него разходи през ревизираните години, поради което органът по приходите е приел, че той е извършвал трудова дейност, от която са реализирани доходи и на основание чл. 124а от ДОПК следва да се установят задълженията му за ЗОВ в качеството му на самоосигуряващо се лице, върху дохода с неустановен произход определен по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК.

Върху установения с ревизията нов размер на осигурителния доход на задълженото лице за 2011 г., 2012 г. и 2013 г. определен на база дохода с недоказан произход, на основание чл. 124а от ДОПК, във връзка с чл. 6, ал. 8 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, органът по приходите е определил задължения за ЗОВ за довнасяне и прилежащите лихви, на основание чл.113 от КСО и чл.107 от ЗЗО, във връзка с чл. 175, ал. 1 от ДОПК, които са предмет на обжалване.

На първо място следва да се посочи, че ревизионното производство е проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Съгласно константната съдебна практика, за да се приложи чл. 122 от ДОПК при установяването на дължимия данък, следва да е налице особен случай, който да препятства извършването на ревизия по общия ред за определяне на конкретното данъчно задължение, за конкретния данъчен период и за конкретния данъчен субект. Тези особени случаи са уредени изчерпателно от чл. 122 от ДОПК и следва да са установени обективно от органа по приходите в условията на пълно доказване, за да премине ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК. Установяването на основанията следва да е доказано с допустимите от ДОПК доказателства, като доказателствената тежест е за органите по приходите и не е допустимо прилагането на разпоредбата при само предполагаемо наличие на основание.

В случая посоченото в РА основание за формиране на основите за облагане с данък върху доходите е посочено това по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК – налице са данни за укрити приходи или доходи. Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК данъчната основа по чл. 122, ал. 1 се определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани изчерпателно в тт.1-16 от ал. 1 на чл.122 от ДОПК. При определяне на данъчната основа по особения ред на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, органът по приходите не е длъжен да анализира и разгледа всички критерии, визирани в нормата на ал.2, с оглед тяхната разностранност. Достатъчно е да  направи анализ на онези от тях, които му позволяват да определи данъчната основа по възможно най – обективния и достоверен начин по отношение на конкретния ревизиран субект.

Неминуемо, така определената данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК, ще се различава от обективно осъществения данъчен фактически състав, но това е резултат на неправомерното поведение на задълженото лице, което в случая, не е декларирало и не е заплатило данък върху доходите за процесните периоди. Същото обаче разполага с процесуална възможност, в хода на производството по обжалване на ревизионният акт да опровергае установените фактически констатации, като ангажира съответните доказателства, във връзка с обективно осъществения данъчен фактически състав и докаже, чрез проведено пълно насрещно доказване, че размера на облагаемата му данъчната основа е друг, а не приетия от ревизиращите органи.

В обсъжданата дотук насока, следва да се съобрази правилото възведено в чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съобразно което – “В производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства.” Това означава, че на ревизионния акт е нормативно придадена отнапред, материална доказателствена сила по отношение на обективираните в него констатации. Казано с други думи, тежестта за тяхното оборване е на жалбоподателя, това обаче важи в случай, че преди това органите по приходите са успели по несъмнен начин да докажат, че по отношение на ревизираното лице и за ревизирания период е налице някое от изчерпателно изброените в чл. 122, ал. 1 от ДОПК обстоятелства.

        По отношение определените с обжалвания РА на основание чл. 124а от ДОПК ЗОВ за довнасяне, определени върху установения по реда на чл. 122 от ДОПК укрит доход за всяка от процесните години, следва да бъде съобразено следното: според чл. 124а.  (Нов - ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г.) ДОПК -  Разпоредбите на чл. 122 - 124 се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски. Това правило е очевидно процесуално. Наложително обаче в случая е да се съобрази, че то препраща към приложение на материалноправни разпоредби.

Липсата на несъмнени данни за произхода на средства, които конкретен данъчен субект е добил, налага необходимостта да се прибегне до особения ред за извършване на данъчна ревизия, предвиден в чл. 122 и сл. от ДОПК, който е приложим във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на съответния материален данъчен закон. Същността на този особен ред е да се установят и анализират онези от изброените в закона обстоятелства /критерии/, които са относими към ревизирания данъчен субект, като целта на закона е да се установи възможната пълнота от данни, които се доближават максимално до тази данъчна основа, при която би се стигнало при нормално развие на правоотношението. Казано с други думи, когато поради противоправно развитие на данъчните правоотношения, данъчната основа не може да бъде определена съобразно материалните правила установени в ЗДДФЛ, то тогава, тази данъчна основа се определя съобразно материалните правила установени в чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Основният спорен въпрос между страните е наличието на обстоятелства за извършване на ревизия по особения ред на чл.122 ДОПК и изчисляването на паричния поток за ревизираните години.Съдът намира, че в настоящия случай са налице обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 и 7 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред на чл.122 ДОПК.

Голословни и недоказани са възраженията на жалбоподателя, че органите по приходите неправилно са определили началното салдо и разходите за ревизираните години.

Нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство жалбоподателят е представил доказателства, от които да е възможно да се направят различни изводи относно паричния му поток за 2010 г. , 2011 г., 2012 г. и 2013г. при негова доказателствена тежест. Затова съдът намира за правилен и обоснован изводът на органите по приходите за наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1, т.2 и 7 ДОПК. Доказан и обоснован е изводът, че са налице данни за укрити приходи и че разходите на жалбоподателя за ревизираните години надвишават приходите, което е основание за извършване на ревизия по особения ред на чл.122, ал.2 ДОПК.

След като е налице основание за извършване на ревизия по особения ред, важи презумпцията на чл.124, ал.2 ДОПК - в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните доказателства. Доказателствената тежест е обърната и в тежест на жалбоподателя е да обори констатациите на органите по приходите, което той не направи в настоящото съдебно производство, въпреки че в този смисъл да му били дадени указания от съда още с насрочване на делото за първото открито съдебно заседание.

Особеният ред за ревизия по чл.122 ДОПК е приложим във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на съответния материален закон, т.е., когато е налице едно противоправно развитие на данъчните правоотношения, последица от проявлението на някой от фактите, възведени в чл.122, ал.1 ДОПК. Същността на особения ред по чл.122 ДОПК е да се установят и анализират онези от изброените в закона обстоятелства, които са относими към ревизираното лице, като целта на закона е да се установят във възможно най-голяма пълнота данните, които се доближават максимално до данъчната основа, до която би се стигнало при нормално развитие на правоотношенията.В конкретния случай органите по приходите са съобразили основните правила за облагане по ЗДДФЛ и при наличие на предпоставките по чл.122, ал.1, т.2 и 7 ДОПК са взели предвид всяко от относимите към жалбоподателя обстоятелства по чл.122, ал.2 ДОПК, съответно са определили основата за облагане с преки данъци за 2011 г., когато е установено превишението на разходите над приходите. Спрямо така определената данъчна основа е приложена данъчната ставка по чл.48 ЗДДФЛ. Неминуемо така определената облагаема основа ще се различава в една или друга степен от действителната, за която няма събрани безспорни доказателства, но това е резултат на противоправното поведение на ревизираното лице, което разполага с процесуална възможност да опровергае истинността на фактически констатации, каквото оборване обаче в настоящото съдебно производство не беше направено.

Жалбоподателят не ангажира никакви доказателства, с които успешно да опровергае чрез пълно насрещно доказване материалната доказателствена сила на ревизионния акт, с която той се ползва с оглед нормата на чл.124, ал.2 ДОПК, и да докаже твърденията си за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт.

Като последица от определената по реда на чл.122 ДОПК основа за облагане с преки данъци при условията на чл.124а ДОПК органите по приходите са определили окончателния размер на осигурителния доход за ревизираните години по реда на чл. 122-чл.124а ДОПК, като са приели, че жалбоподателят е извършвал трудова дейност, върху доходите от която следва да плати задължителни осигурителни вноски.

Нормата на чл.124а ДОПК препраща непряко към разпоредбите на чл.122-124 ДОПК, които регламентират особен процесуален ред за провеждане на ревизионно производство при наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1 ДОПК. Съответното приложение на чл.124а ДОПК към установената в чл.123, ал.1 ДОПК презумпция за данъчната основа по чл.122, ал.4 ДОПК налага извод, че при облагане по аналог следва да се приеме до установяване на противното, че този облагаем доход е от трудова или приравнена на нея от КСО дейност, формиращ осигурителен доход в размерите, определени с материалните закони.

Съдът намира, че и по отношение на допълнително установените задължения за задължителни осигурителни вноски жалбоподателят не е опровергал доказателствената сила на констатациите на ревизионния акт с оглед презумпцията на чл.124, ал.2 ДОПК.

Съгласно решение № 2516 от 10.03.2015 г. по адм. дело № 8280/2014 г. на ВАС, I отделение, нормата на чл.124а ДОПК не установява субективни права и е неприложима самостоятелно. Тя препраща непряко към разпоредбите на чл.122-124 ДОПК, които регламентират особен процесуален ред за провеждане на ревизионно производство при наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1 ДОПК.

В обхвата на чл.122-124 ДОПК се включват и материалноправни норми, но те не променят доминантната процесуална специфика на особения ред на ревизионно производство по чл.122-124 ДОПК. Неговото качество на специален процесуален ред по смисъла на дял II ДОПК е определящо за вида на непряко препращащата към разпоредбите му норма на чл.124а ДОПК. Тя включва в обсега на този особен процесуален ред и задължителните осигурителни вноски, но не определя нито възникването на задълженията за тях, нито съдържанието, изменението, погасяването или прекратяването им. Именно поради това препращането е съответно, а законодателният подход е аналогичен на този спрямо данъчните задължения, дължими върху печалбата или дохода по чл.123, ал.1 ДОПК.

По дефиниция при съответно приложение на препращаща норма особеностите й следва да се приспособят към прилаганата норма, което в частност сочи, че в качеството си на разпоредба, препращаща към процесуален ред, включващ в обхвата и за целите на приложението си материалноправни норми, нормата на чл.124а ДОПК е процесуалноправна и приложима както по отношение на висящи към момента на влизането й в сила ревизионни производства, така и спрямо включени в техния обсег предходни данъчни периоди.

Съответното приложение на чл.124а ДОПК към установената в чл.123, ал.1 ДОПК презумпция за данъчната основа по чл.122, ал.4 ДОПК налага извод, че при облагане по аналог следва да се приеме до установяване на противното, че този облагаем доход е от трудова или приравнена на нея от КСО дейност, формиращ осигурителен доход в размерите, определени с материалните закони.Неоснователно е възражението на жалбоподателят, че по аргумент от чл.6, ал.8 КСО определянето на окончателния размер на задълженията за задължителни осигурителни вноски не може да се извърши с обжалвания ревизионен акт, защото трябва да има влязъл в сила ревизионен акт, какъвто очевидно настоящият не е.

От друга страна, обаче, извършването едновременно на ревизия с обхват установяване за задължения за преки данъци и за задължителни осигурителни вноски цели единствено процесуална икономия, доколкото определянето на годишния размер на осигурителния доход е в пряка зависимост от определянето на годишната данъчна основа. Ако ревизионният акт е законосъобразен, той ще е такъв както по отношение на годишната данъчна основа за преки данъци, така и по отношение на годишния осигурителен доход, върху който се дължат задължителни осигурителни вноски.

Съдът намира, че и по отношение на допълнително установените задължения за задължителни осигурителни вноски жалбоподателят не е опровергала доказателствената сила на констатациите на ревизионния акт с оглед презумпцията на чл.124, ал.2 ДОПК.

Обратно, органите по приходите по безспорен начин са установили обстоятелството по чл.122, ал.1, т.7 ДОПК, което дава право за определяне на допълнителни задължения за задължителни осигурителни вноски по реда на чл.124а ДОПК.

С оглед изхода на делото и направеното искане от процесуалния представител на административния орган за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, същото като основателно следва да бъде уважено и да бъде осъден жалбоподателят да заплати на ответната дирекция сумата 4570,11лв. (четири хиляди петстотин и седемдесет лева и единадесет стотинки), изчислено по правилото на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в приложимата й редакция към 25.10.2016 г.) .

Затова и на основание чл.160, ал. 1 и чл. 161, ал. 1 от ДОПК Административен съд Пловдив, Х състав, 

 

 Р Е Ш И : 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на К.И.П., с ЕГН **********, с адрес ***, против Ревизионен акт № Р-16001615001676-091-001/31.08.2016 г., издаден от В. И. И. - началник сектор Ревизии - възложил ревизията и Т. И. Б. - главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, с който акт са установени задължения за данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 9 825,29 лв. и лихви  5 358,45 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 70 730,77 лв. и лихви 31 245,89 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 24 510,19 лв. и лихви 8 314,29 лв.; данък по чл.48 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 27 691,05 лв. и лихви 6 579,94 лв., както и задължения за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице, за ДОО, ЗО и ДЗПО за съответните години, в посочените размери, потвърден с Решение № 846 от 27.12.2016 г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА К.И.П., с ЕГН **********, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” град Пловдив при ЦУ на НАП сумата от 4570,11лв. (четири хиляди петстотин и седемдесет лева и единадесет стотинки)  юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването.                             

  

 

 

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: