РЕШЕНИЕ

 

№ 1837

 

гр. Пловдив, 30 октомври 2017 год.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, XXV състав, в публично заседание на двадесет и седми септември през две хиляди и седемнадесета година в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ:    МАРИЯ ЗЛАТАНОВА

 

при секретаря ДОБРИНКА ТРЪНГАЛОВА, като разгледа докладваното от председателя  административно дело № 609 по описа за 2017 год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на “В.Д.А.” ООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление гр. ***, представлявано от В.В.Н.,  против Ревизионен акт № Р-16001616002356-091-001/14.12.2016г. издаден от началник сектор,възложил ревизията и главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията потвърден с Решение № 61 от 03.02.2017г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, гр. Пловдив, с който не е признат данъчен кредит в размер на 7 984,47лв. за данъчни периоди 01.01.2015г.-31.12.2015г. ,ведно с лихви за просрочие в размер на 1442,42лв., както и допълнително е установен корпоративен данък за 2012г. в размер на 11 335,65лв., за 2013г. в размер на 8330лв., за 2014г. в размер на 42 134,47лв. и за 2015г. в размер на 3992,24лв., ведно с лихви за просрочие общо в размер на 13 973,39лв.

 Жалбоподателя счита оспорения ревизионен акт за постановен в противоречие с материалния закон. Оспорва правилността на изводите на приходната администрация за липса на документална обоснованост на непризнатите разходи, както и за нереалност на доставките от доставчика “Б.С.” ЕООД.   В подкрепа на твърденията си представя писмени и гласни доказателствени средства. Претендира разноски.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, гр.  Пловдив при ЦУ на НАП е на становище, че жалбата е неоснователна и моли Съда да я остави без уважение, като се присъди съответното юрисконсултско възнаграждение. Поддържат се изцяло фактическите констатации и правните изводи съдържащи се в оспорения ревизионен акт и потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив.

Съдът, като разгледа становищата и възраженията на страните по делото и след преценка на събраните по делото доказателства, намери за установено следното:

Жалбата е подадена от надлежна страна в законоустановения срок, след изчерпване на предвидения ред за административно обжалване пред Директора на Д“ОДОП“-Пловдив, и е допустима.

Разгледана по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА.

От процедурна страна се установява,че не са допуснати в хода на ревизионното производство съществени процесуални нарушения. Всъщност няма и възражения в тази насока от страна на жалбоподателя.

Производството е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001616002356-020-001/06.04.2016г. като определеният педмет е задължения по ЗДДС и ЗКПО за период съответно 01.01.2015-31.12.2015г. и 01.01.2012г.-31.12.2015г. Срокът за завършване на ревизията съответно е продължаван със ЗВР № Р-16001616002356-020-002/08.07.2016г. и ЗВР № Р-16001616002356-020-003/11.08.2016г.

В хода на ревизията, след съответно спиране и възобновяване на производството, е съставен Ревизионен доклад № Р-16001616002356-092-001/28.10.2016г.,  като въз основа на него е издаден и оспорвания Ревизионен акт. Този акт е обжалван от неговия адресат, като с Решение № 61 от 03.02.2016г. на  Директор на Дирекция „ОДОП” – гр. Пловдив е потвърден изцяло.

Първата спорна констатация е отказано право на данъчен кредит в размер на 7 984,47лв. по три броя фактури № 0000000458/23.01.2015 г.,                       № 0000000461/26.01.2015 г. и № 0000000464/28.01.2015 г.,, издадени от “Б.С.” ЕООД, с предмет на доставката СМР.

В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на доставчика, обективирана в протокол № П-22221016067482-141-001/19.05.2016 г. при ТД на НАП София, офис „Център. Доставчикът не е представил изисканите документи.

От данни в  информационния масив на НАП е установено,че процесните фактури са издадени на ***** и са отразени в дневника за продажби.

Извършена е насрещна проверка и на управителя на дружеството доставчик, в хода на която също не са представени доказателства.

С протокол № 1029200/17.05.2016 г. при ТД на НАП Пловдив, са  присъединени доказателства, събрани при предходна насрещна проверка, в хода на която доставчикът е представил договор от 25.05.2014 г., по силата на който  „“М.-Г.” ЕООД е предоставило на “Б.С.” ЕООД работна ръка за извършване на услуги на обекти на възложителя. Договорът е със срок до 31.12.2014 г.

Установено е,че в регистър „Трудови договори“ от информационната система на НАП само едно от посочените в приложение № 1 към договора лица е било наето на трудов договор в „“М.-Г.” ЕООД, като за останалите 7 лица липсват данни за наличие на трудово правоотношение и не са подавани декларации по чл. 73 от ЗДДФЛ за наличие на изплатени суми през 2014 г. и 2015 г.

По данни от информационния масив на НАП е установено, че “Б.С.” ЕООД е подало в НАП уведомления по чл. 62 от КТ за назначаване на трудов договор на 8 бр. работници, от които 2 бр. са прекратени до 2008 г. Останалите са назначени през 2014 г. на длъжност склададжия, търговски сътрудник, монтьор, спедитор и експерт връзки с обществеността - 2 бр. През 2015 г. няма назначени други работници, както и данни за изплатени суми по извънтрудови правоотношения.

Въз основа на изложеното е прието от ревизиращия екип,че няма доказателства за наличие на трудов ресурс на доставчика и на предходния такъв за реалното осъществяване на СМР, посочени като предмет на доставката във фактурите, издадени от “Б.С.” ЕООД на ревизираното лице.

От страна на самото задължено лице в хода на ревизията са представени

копия на фактурите,  3 бр. договори - от 02.12.2014 г., от 10.11.2014 г. и от 08.12.2014 г. за извършване на СМР, актове /обр. 19/, оферти, справки и разпечатки на определени счетоводни сметки.

           Видно от последните е,че извършените дейности се изразяват в полагане на силикон по фуги на стенни панели, полагане на силикон между панели и окомплектовъчни елементи при водобран, прозорци и врати, както и монтаж на окомплектовъчни елементи в обект: „Производствено-складова сграда за хранително-вкусова промишленост с. Катуница, община Садово“; монтаж на метална конструкция, включително репарации на антикорозионно покритие и монтаж на покривни и стенни панели на обект: „Преустройство на съществуваща нискоетажна производствена сграда в гр. Пазарджик“; монтаж на покривни и стенни панели на обект „Сграда за складови нужди и ремонтна работилница в гр. Пазарджик“.

               В писмените си обяснения управителят на *****  сочи, че търговската кореспонденция с “Б.С.” ЕООД е водена изцяло по електронна поща и на място в представителството или складовата база на конкретния контрагент. Фирмата-доставчик е избирана чрез устни препоръки от колеги и партньори, както и чрез търсене в интернет сайтове за конкретни стоки. Изборът на доставчик е на база по-добри срокове на доставки и по-добри цени, наличност на необходимите материали на склад, както и личностната преценка за конкретния контрагент. Транспортните разходи по доставките на стоки и услуги са за сметка на доставчика. Стоките са съхранявани директно на обекта в складови помещения, предоставени от инвеститора за временно ползване за периода на строителството. Стоките и материалите, доставени на обекта са използвани за осъществяване на дейността на фирмата и изпълнение на конкретни видове СМР, спрямо нуждите и спецификата на обекта. Стоките са приема лично от работниците на фирмата или съдружниците.

               На база на така събраните доказателства е направен извод,че не се доказва реалното осъществяване на доставките поради липса на установен материален, технологичен и кадрови ресурс на доставчика. Затова и на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС на „Ви Джи Ар” ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит.

               В допълнение, в решението си при административното обжалване на ревизионния акт, горестоящия орган е приел,че наличието на договори не е достатъчно, тъй като те доказвали само облигационно отношение между две страни, но за целите на данъчното облагане по ЗДДС следвало да са налице конкретни доказателства относно реалното изпълнение на фактурираната доставка. Приема,че е налице фиктивно фактуриране от страна на съответния пряк доставчик. Освен това били нелогични според органите по приходите мотивите, поради които е избран като изпълнител на СМР доставчик без нает персонал, след като дейността на ревизираното лице била свързана със строителство и то само разполагало с персонал.

               Втората спорна констатация е относно допълнително установените задължения за корпоративен данък и лихви, в резултат на преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

               Отчетени са разходи в размер на 113 356,50 лв. за 2012г., 83 300,00 лв. за 2013г., 421 344,65 лв. за 2014г. и 39 922,36 лв. за 2015г. въз основа на подбробно описани в РА фактури,  издадени от „Д.ДС” ЕООД, „А.-96” ЕООД, “И.Т. 2010” ЕООД, „С.К.” ЕООД, „“М.-Г.” ЕООД, “У.Л.” ЕООД, “Б.М.” ЕООД, „С.Ф.” ЕООД, „Г.” ЕООД, „А.” ЕООДи  “Б.С.” ЕООД, с предмет различни строителни материали и услуги.

               С протокол № 1029200/17.05.2016 г. са присъединени документи, събрани в хода на ревизия по ЗДДС на задълженото лице, приключила с издаване на ревизионен доклад № Р- 16001615000562-092-001/27.07.2015 г. и ревизионен акт № Р-16001615000562-091-001/25.09.2015 г.

               Видно от изложеното в РД е, че в хода на предходната ревизия по ЗДДС и в хода на настоящото ревизионно производство всеки един от доставчиците е представил изисканите документи – копия на фактури, стокови разписки, хронологични и аналитични регистри, справки декларации, оборотни ведомости, касови и инвентарни книги, договори за наем на складови помещениядневници за продажби

               Прието е обаче от ревизиращия екип, че  събраните доказателства не са достатъчни за доказване реалността на извършените доставки от посочените доставчици. Нямало установен материален, технически и трудов ресурс за извършването им. От тук е прието,че фактурите не отразяват реално осъществени стопански операции, същите не могат да се приемат като първичен счетоводен документ, който да доказва разходите документално. Визирани са нормите на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и не се признати за данъчни цели счетоводните разходи за процесните услуги и материали, поради липса на документална обоснованост.

               В допълнение,в хода на административното обжалване е прието от директора на дирекция „ОДОП“, че реалното наличие на сделка не се доказвало само с издаването на първичен счетоводен документ и с включването му в счетоводни регистри, а трябвало да се установи обективността на извършените доставки и то именно от издателите на фактурите,а не изобщо.

               Приходната администрация не е кредитирала представените от РЛ договори, оферти, протоколи, с мотив,че те са частни документи и паралелно с това не се установява доставчиците да имат материално-техническа и кадрова обезпеченост да осъществят процесните доставки.

               Според приходната администрация, доказателствата за реалното извършване на СМР могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и такива, сочещи прякото й реализиране. А за установяване на прякото реализиране на СМР било необходимо наличие на квалифициран персонал и на материални активи. Иначе, наличието на договори доказвало облигационното отношение,но не и неговото неизпълнение.

               Очевидно е, че за приходната администрация неизпълнението на договорите винаги е презюмирано. Това, че има договор, че има плащане по него е без значение за ревизиращия екип. Важно било да има персонал, за да има реално престиране. И именно като е акцентирано на липсата на категорични доказателства за наличие на персонал, е прието,че доставки няма и затова и разходите не следва да се признават.

               Впрочем, при извършени насрещни проверки, управителите на доставчиците  „А.” ЕООД и “Б.С.” ЕООД в писмените си обяснения са изложили, че фактурираните строителни дейности са извършени изцяло с ръчен труд и тъй като дружествата не разполагат с такъв, са сключили договори с други лица.

               Това е мотивирало органите на приходната администрация да приемат,че кадрови потенциал доставчиците нямат. Още повече,че не се установявали данни да са назначавани лица по трудови договори.

               Мотивирано е още,че няма доказателства за транспорт на стоките, предмет на част от фактурите.

В хода на съдебното производство е изслушана и приета съдебно-счетоводна експертиза.

Видно от заключението на вещото лице Ж.Д. всички фактури са подробно описани в заключението на лист 2652-2657 от делото.

Установява се,че фактурата издадена от „Д.ДС” ЕООД е отразена по стойност в журнал на сметка 601 Разходи за материали,с начислен ДДС и отразена по кредит на сметка 501 каса в лева. През 2012г. разходите са отнесени към конкретни обекти в справка за стоков поток. Фактурата е платена изцяло в брой, като за това доказателство е представен фискален бон/лист 1763 от делото/.

 Стойностите по фактурите издадени от „А.-96” ЕООД също са отчетени като разходи за материали и счетоводно са отразени по Дт сметка 6011 разходи за материали-аналитична подсметка, Дт сметка *** начислен ДДС на покупки, Кт сметка 501 каса в лева. Разходите за всеки материал са отнесени аналитично към конкретни обекти. Сметка 6011 е приключена със сметка *** Печалби и загуби. Всички плащания са отразени в счетоводството на ревизираното дружество и в счетоводството на доставчика и се доказват с представените към фактурите фискални бонове. Към всяка фактура има стокова разписка/приложени на лист 625-648 от делото/.

Фактурите на “И.Т. 2010” ЕООД също са отчетени като разходи за материали и счетоводно са отразени по Дт сметка 601 разходи за материали, Дт сметка *** начислен ДДС на покупки, Кт сметка 501 каса в лева. Разходите за всеки материал са отнесени аналитично към конкретни обекти. Разподите са отнесени за всеки материал към конкретни обекти в справката за стоков поток. Сметка 601 е приключена със сметка *** Печалби и загуби. По всички фактури има плащания, отразени в счетоводството на ревизираното дружество и в счетоводството на доставчика и се доказват с представените към фактурите фискални бонове. Към всяка фактура има стокова разписка.

Стойностите по издадените от доставчиците „С.К.” ЕООД, „“М.-Г.” ЕООД, “У.Л.” ЕООД, “Б.М.” ЕООД, „С.Ф.” ЕООД, „Г.” ЕООД,   са отчетени като разходи за материали и счетоводно са отразени по Дт сметка 601 разходи за материали, Дт сметка *** начислен ДДС на покупки, Кт сметка 501 каса в лева. Разходите за всеки материал са отнесени аналитично за съответната година към конкретни обекти. Разподите са отнесени за всеки материал към конкретни обекти в справката за стоков поток. Сметка 601 е приключена със сметка *** Печалби и загуби. По всички фактури има плащания, отразени в счетоводството на ревизираното дружество и в счетоводството на доставчика и се доказват с представените към фактурите фискални бонове. Към всяка фактура има стокова разписка.

По отношение на доставчика „А.” ЕООД са представени пет договора за изработка за извършване на СМР, подробно описани по вид в приложения № 1 към договорите/лист 302-307,959-968/ Придружаващи документи към всяка от издаваните фактури са оферти, представени в хода на ревизията и Акт обр.19, също представени. Стойностите по фактурите са отчетени в счетоводството на ревизираното лице като разходи за външни услуги по Дт с/ка 6022 Разходи за външни услуги,аналитична подсметка за съответния обект, Дт с/ка *** Начислен ДДС на покупките, Кт с/ка Доставчици,подсметка 232 Анзор ЕООЗ, като разходите са отнесени аналитично към конкретни обекти. Сметка 6022 е приключена със сметка *** Печалби и загуби. Представени са доказателства и за плащане на фактурите по банков път. Същите са намерили отражение в счетоводството на доставчика по дг с/ка 411 Клиенти и Кт с/ка 703 Приходи от продажби на услуги със съответно начислен ДДС.

Фактурите издадени от “Б.С.” ЕООД също се съпътстват от договори за изработка-десет на брой с предмет извършването на различни СМР, подробно описани в приложенията към договорите. Фсяка фактура е обвързана с оферта и Акт обл. 19 и с доказателства за банков превод на дължимите плащания по тях. Осчетоводяването е аналогично на това по фактурите, издадени от „Анзор“ ЕООД.Фактурите са отразени в Дневниците за продажби на доставчика и са намерили съответно счетоводно отражение при него.

Видно от експертното заключение е,че всяка от спорните фактури е съотнесена към конкретен обект, подробно описани на страници 17-23 от заключението, като видно е,че за всеки един обект са издавани различни на брой фактури, стойностите по които са осчетоводявани като разходи за външни услуги,а според справките за стоков поток, за обектите на които са отнесени разходите дружеството е издавало фактури за реализация.

Всички закупени материали по фактури са придружени със стокови разписки, а извършените услуги са на база на сключвани договори за изработка.

Установено е издаването на последващи фактури към дружества инвеститори, подробно описани на таблицата на стр.24-29 от експертното заключение. Всяка от последващите фактури е отразена надлежно в счетоводството на ревизираното дружество.

Касателно кадровата обезпеченост на доставчиците, вещото лице е установило,че доставчика „А.” ЕООДпо справка за актуално състояние на трудови договори е имало наемани общо 92 работника,като за периода 2014г. във връзка със спорните СМР в дружеството доставчик са работили на трудов договор общо петима работника.

На трудов договор към доставчика “Б.С.” ЕООД са работили през процесния период шестима работника.

Представени са от управителите на доставчиците договори за пренаемане на работна ръка от трети лица.

Впрочем, последните обстоятелства са твърде косвени по отношение установяване фактическия състав на правото на данъчен кредит.

В контекста на установеното по ЗКПО, видно от експертното заключение е,че от счетоводна гледна точка непризнатите за 2012, 2013, 2014 и 2015 години разходи, с които е увеличен финансовия резултат на ревизираното дружество, съответно е определен допълнително корпоративен данък, са правилно осчетоводени и документално обосновани.

Дори и да се приеме,че има неправилно отразени разходи, то те е следвало, след като се приема,че не са извършвани и не следва да намират отражение в счетоводството на дружеството, да се коригират,но едновременно със свързаните с тях приходи, защото приходи и разходи нес е осчетоводяват самостоятелно, а са взаимосвързани. А видно от РА и РД е,че корекцията е само в част разходи без да се търси какво става с приходите, кореспондиращи на непризнатите разходи.

Общият извод от изложеното е,че констатациите на ревизиращия екип са необосновани.

Според легалното определение на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а съгласно чл. 25, ал. 1 от закона данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени лица, вътреобщностно придобиване, както и вносът на стоки по чл.16.

Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчно събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Следователно, за преценката дали е осъществена реална доставка по конкретните фактури е необходимо да се изследва дали е налице предвидения в разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно прехвърлянето на правото на собственост върху стоката/извършването на услугата, при чието проявление възникват съответните правни последици.

В този смисъл, за да е налице право на данъчен кредит,  следва да е доказано фактическото осъществяване на доставките. Установяването на реално осъществявена доставката за предходен период следва да бъде направено след анализ на резултатите от конкретната доставка при получателя. При доставка на стока следва да се установи дали получателят разполага със същата или съответно доказателства за разпореждане със стоката или влагането й в продукция,респ. дали е налице трудовия резултат от извършената услуга.

Аналогични на горните са и аргументите на Съда на Европейския съюз. В решение на СЕС от 6 декември 2012 година по дело C-285/11 в т. 31 е
посочено, че за да се установи, че на основание на процесните доставки на
стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали
последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки.

 В т.32 „Запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка навсички елементи и фактически обстоятелства по делото”; „Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставкина стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използваниза целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспаданенеби могло да бъде отказано /т. 33/.

От изложеното следва, че за да се признае
правото на приспадане на ДДС, е необходимо стоките или услугите да са реално получени и да са използвани за целите на облагаеми сделки.
А в случая, с оглед безспорния факт между страните, че е извършено строителство на конкретни обекти, вложени са съответни по вид материали, респ. издадени са последващи фактури в изпълнение на задълженията на ревизираното лице,като страна по договори за строителство,по които същото е изпълнител.

От друга страна в т.37 Съдът допълва, че националните административни и съдебни органи следва да
откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел
злоупотреба
.

 Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително в такъв случай не са изпълнени обективните критерии,на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност / т. 38/.

Изложеното означава, че ако след преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, не може да се направи извод за действително предадени и получени от доставчика и получателя стоки/ услуги, то правото на приспадане не следва да се признае.

В този смисъл, ако данъчно задълженото лице получава
фактура от неговия доставчик без посочените стоки да са му доставени, то самото извършва данъчна измама, ползвайки данъчен кредит по тази фактура инамалявайки по този начин дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен период.

В случая такива доводи изобщо няма от страна на приходната администрация.

Установява се и факта на предаването на стоките. Предмет на доставките са родово определени вещи. При продажбата на родово определени вещи, правото на собственост се прехвърля от момента на индивидуализиране, което може да се извърши по два начина – чрез съгласие и чрез предаване на вещите.

В случая, освен фактурите за закупените стоки са представени и  стокови разписки и приемо-предавателни протоколи.

Установен е и факта на  разплащането, които впрочем не е и оспорен от ревизиращия екип. Органите по приходите не са обсъдили осъществяването на разплащания, тъй като това също потвърждава състава на доставката. Съгласно чл.2, т.1 от ЗДДС, обект на облагане с ДДС е всяка възмездна облагаема доставка на стока и услуга.

С оглед установения факт на влагането на материалите в извършеното строителство, следва да се приеме за доказан и следващия елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит,а именно последваща облагаема доставка.

Осъществяването на последваща облагаема доставка с резултата от извършените СМР е от съществено значение за правото на приспадане на данъчен кредит. Такива са и аргументите на СЕС в Решение по Дело С-285, в т.29: „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Centralan Property, точка 52 и Решение от 6 септември 2012 г. по дело Tóth, C‑324/11, точка 26).

При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали доставката на услуга или стока е действително осъществена, е съвкупният анализ на всички събрани доказателства.

В случая, редовността на воденото от ревизираното лице и неговите доставчици счетоводство също следва да се зачете .

Следва да се съобрази практиката на Съда на Европейския съюз, която е ясна и безпротиворечива и абсолютно точно очертава, че правото на данъчен кредит е налице за получени стоки и услуги, предназначени за осъществяването на икономическа дейност.

Както се сочи в т. 47 от решението на СЕС по дело С-18/13 "... евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на услуги на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите, що се отнася до платения за тях ДДС, когато фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по член 226 от Директива 2006/112..".

Облагането с ДДС се основава на обективния характер на сделките или доставките и при него не се отчитат целите и резултатите от тези сделки, нито характерът на определена сделка във верига от сделки се променя от по-ранни или последващи събития.

Обективните критерии за наличието на доставка на стока са посочени в чл. 6, ал. 1 ЗДДС.

Нито произходът на стоките, с оглед твърдението на приходната администрация за неустановеност на същия, нито точният начин на осъществяването на доставките са сред обективните критерии по чл. 6, ал. 1 ЗДДС, а по принцип изясняването на произхода на стоките е абсолютно ирелевантно обстоятелство по отношение на валидността на доставката и фактическото й осъществяване. Съответно без значение за правото на данъчен кредит е дали прекият доставчик или негови предходни доставчици са спазили точно всички изисквания на ЗДДС за документиране и деклариране на доставките и в частност начисляване на данъка. В този смисъл, невъзможността да се провери счетоводството на доставчика, неразчитането му с бюджета, непредставянето от негова страна на изискани в хода на ревизията документи, не са обстоятелства,заради които да се откаже правото на данъчен кредит на получателя по процесните фактури,след анализ на всички останали събрани доказателства.

Изхождайки от гореизложените принципни положения, направеният извод от органите по приходите, че в случая не е налице право на данъчен кредит, е  незаконосъобразен.

Неправилно органите по приходите обосновават своите изводи за липса на доставка с непредставянето на достатъчно доказателства от страна на доставчика и на ревизирания в хода на насрещната проверка.

Тъй като правният извод, че по издадените фактури не е налице доставка се мотивира с непредставянето от страна на доставчика на доказателства в хода на извършена насрещна проверка, следва да се посочи, че несъбирането на доказателства не може да служи за основание за каквито и да е правни изводи. Основание за това е обстоятелството, че съгласно чл. 3, ал. 2 и ал. 3 от  ДОПК фактическите констатации и правни изводи следва да се основават на факти, установени по реда и със средствата по ДОПК – т.е. с доказателства по ДОПК, събрани по реда на ДОПК.  Обстоятелството, че съгласно чл. 37, ал. 1 от ДОПК доказателствата в административното производство се събират служебно от органа по приходите.

В този смисъл задължение на ревизиращия екип по силата на чл. 37, ал. 1 от ДОПК и чл. 5 от ДОПК е да потърси, събере, прецени и анализира и други доказателства, с които да бъдат установени съответните факти и обстоятелства.

Следва да се посочи, че извършването на насрещна проверка е само един от множеството възможни способи за събиране на доказателства, с които да бъдат установени фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорностите на лицата – или в конкретния случай наличието на доставка. Най-малко органът по приходите е задължен да събере, прецени и анализира всички доказателства за наличието или липсата на доставка, които са налице при ревизираното лице и които по силата на чл. 37, ал. 2 от  ДОПК са му били предоставени.

Обстоятелството, че в хода на извършената насрещна проверка определени изисквани по реда на чл. 37, ал. 2 и 3 от  ДОПК доказателства не са представени, не води до извод, че фактите, които те биха могли да удостоверят, не съществуват. Единственият резултат, който допуска ДОПК в тези случаи, е, че при мотивиране на своите твърдения, органът по приходите следва по силата на чл. 37, ал. 4 от ДОПК да се основава и да преценява само събраните в производството доказателства.

В случаите, при които има действително извършена доставка между доставчик и получател по фактурата, и констатирани нередности по веригата от доставчици данъчният кредит не следва да бъде отказван.

„Следва да се съобрази Решение на Съда на ЕС от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. При идентична фактическа обстановка Съдът се е произнесъл категорично, че чл.167, чл.168, буква а№, чл.178, буква а№ и чл.273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчно задълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняването на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС или поради това, че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и ватериално правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател”.

Ясно е, че изясняването на произхода на стоките, които ревизираното лице е придобило, е без значение за изпълнение на фактическия състав на чл. 6 ЗДДС и респективно за установяване на наличието на реално осъществена доставка на стока/услуга.

Съответно без значение за възникване на правото на данъчен кредит е дали прекият доставчик е спазил точно всички изисквания на ЗДДС за документиране и деклариране на доставките и в частност начисляване на данъка,когато е осъществена облагаема доставка на стока, стоката е получена и е използвана за последващи облагаеми доставки.

Стоките, предмет на спорните доставки са квалифицирани като родово определени вещи, чието предаване е установено в съответствие с изискването на чл. 24  от ЗЗД и това е възприето като доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС.

Една от предпоставките на правото на приспадане е прехвърлянето на правото на собственост,респ. друго вещно право върху стоката - чл. 6, ал. 1 от ЗДДС /по Директива 2006/112/ЕО доставка на стока е прехвърлянето на правото на разпореждане с материалната вещ като собственик - чл. 14, § 1 от Директивата/.

Към разбирането за доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС основателно са приложени и правилата на националното законодателство относно преминаването на собствеността върху родово определени вещи, каквито са процесните.

Преки доказателствени средства за индивидуализирането чрез предаване на вещите са приемо-предавателните протоколи и стоковите   разписки. Индиции за осъществяването на доставката са и последващата реализация на стоките. Съществуването на спорните доставки е данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и правопораждащ юридически факт на задължението на доставчика да начисли данъка по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС.

Налице са и приемателно-предавателни протоколи за извършване на услугите, които съответстват на описаните във фактурите.

Представени са доказателства и се изясни в хода на съдебното производство,че кадрова обезпеченост за извършване на спорните услуги доставчиците са имали.

Това дали доставчиците са изпълнили задълженията си за деклариране на трудови договори и за осигуряване на наети лица е обстоятелство, което също е ирелевантно за доказване фактическия състав на правото на данъчен кредит.

От друга страна, в хода на ревизията не е бил спорен факта, че фактурите отговарят на изискванията на чл.114 ЗДДС; стойността по фактурите е платена, безспорно установено от зключението на вещото лице по ССЕ; установено е, че данъкът е начислен според изискванията на чл.86, ал.1 ЗДДС, като в тази връзка по делото са представени данъчните фактури, в които данъкът е отразен на отделен ред, справките-декларации за съответния месец и дневниците за продажби, в които фактурите са посочени.

От изложеното следва да се приеме, че са изпълнени изискванията на чл.226 от Директива 2006/112 в частта по т.6. относно количеството и естеството на доставените стоки или услуги, или степента и естеството на предоставените услуги.

Ето защо,като получател по облагаеми доставки “В.Д.А.” ООД е субект на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. С оглед на това съдът приема, че с контролирания ревизионен акт незаконосъобразно това право не е било признато, поради което същия подлежи на отмян в тази част.

Неправилни са констатациите и по ЗКПО, доколкото изложеното относно правото на данъчен кредит се съотнася и до реалността на разходите, които не са признати от ревизиращия екип.

Предвид гореизложеното относно реалността на доставките следва дасе приеме, че не са изпълнени хипотезите на материалния закон, визирани в чл. 10 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е регламентирано, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. От страна на органите по приходите не бе доказано в случая да е налице неизпълнение на горецитираните законови изисквания. Жалбоподателят ангажира достатъчно доказателства, които оборват констатациите в ревизионния акт, като следва да се приеме наличието на реално изпълнение на договорените стопански операции.

Правното основание за така извършените корекции на финансовия резултат на дружеството е разпоредбата на чл.77, ал.1 от ЗКПО, съгласно която разходите, отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.

Констатациите на ревизиращия орган са неправилни, тъй като за да бъде разходът документиран по надлежния ред, е необходимо получателят по сделките да притежава редовен първичен счетоводен документ и той да бъде осчетоводен съгласно изискванията на ЗСч и Националните счетоводни стандарти.

Видно от събраните в хода на ревизията писмени документи, процесиите фактури са издадени от регистрирани по ЗДДС лица в съответствие с изискванията на чл. 7, ал.1, т.З от ЗСч., същите са перфектни от формална страна и могат да послужат като документална обоснованост на осчетоводения от дружеството жалбоподател разход.

Ето защо, в случая, органите на приходната администрация неправилно са приложили както процесуалния, така и материалния закон. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите и материалите, ревизираното лице основателно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период. И в тази си част РА е неправилен и незаконосъобразен и следва да бъде отменен.

Относно разноските:

С оглед констатираната основателност на жалбата, в полза на жалбоподателя следва да се присъдят направените по делото разноски съгласно представения списък на разноските общо в размер на 4400лв.

Водим от гореизложеното, Съдът

 

Р  Е  Ш  И  :

 

ОТМЕНЯ по оспорване на “В.Д.А.” ООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление гр.***, представлявано от В.В.Н.,  Ревизионен акт № Р-16001616002356-091-001/14.12.2016г. издаден от началник сектор,възложил ревизията и главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията потвърден с Решение № 61 от 03.02.2017г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, гр. Пловдив, с който не е признат данъчен кредит в размер на 7 984,47лв. за данъчни периоди 01.01.2015г.-31.12.2015г. ,ведно с лихви за просрочие в размер на 1442,42лв., както и допълнително е установен корпоративен данък за 2012г. в размер на 11 335,65лв., за 2013г. в размер на 8330лв., за 2014г. в размер на 42 134,47лв. и за 2015г. в размер на 3992,24лв., ведно с лихви за просрочие общо в размер на 13 973,39лв.

 

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика” гр.Пловдив, при Централно управление на Национална агенция по приходите да заплати на  “В.Д.А.” ООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление гр.***, представлявано от В.В.Н., сумата от 4400/четири хиляди и четиристотин/лева разноски по съразмерност.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

 

 

                             АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: