РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД П.

 

 

 

                                                                                                      

Р Е Ш Е Н И Е

 

 

№ 2109 

 

 

гр. Пловдив,  29 ноември 2017 год.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - Пловдив, ХІІІ състав в публично заседание на дванадесети септември през две хиляди и седемнадесетата година в състав :

 

                                                                                                                                             ПРЕДСЕДАТЕЛ : ГЕОРГИ ПАСКОВ

 

                                  

          при секретаря П.Ц., като разгледа докладваното от председателя адм. дело № 1613  по описа за 2016 год., за да се произнесе взе предвид следното:

         Производството е по чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Производството по делото е образувано п о жалба на “Н. 97” АД, ЕИК ***със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, представлявано от Н.Х., против Ре­­ви­зионен акт /РА/ № 161202201/13.08.2012г., из­да­ден от  ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Стара Загора, пот­вър­де­н с Ре­­ше­ние № 1405/06.11.2012г. на Ди­рек­тора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” /с променено наименование Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика”/ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с кой­то на жалбоподателя е отказано право на данъчен кре­дит в общ размер на 2 068 556,52лв., начислен е допълнително ДДС в общ размер на 36 753,22лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 416 974,58лв.

По жалбата е било образувано и водено адм. дело № 3711/12г. по описа на Административен съд – Пловдив.

Съдът с решение № 2745/2014г. е отменил РА в частта на непризнат данъчен кредит за разликата над 246 241,07лв., ведно с прилежащите лихви и е отхвърлил жалбата в останалата й част.

Решението е било обжалвано пред ВАС, който със свое Решение № 8031 от 30.06.2016г., постановено по адм. дело № 3339/2015г.  е отменил изцяло решението на първоинстанционния съд и е върнал делото за ново произнасяне.

От фактическа страна съдът намира за установено следното от фактическа страна:

Органите по приходите са отказали правото на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури както следва:

1.                 По фактури издадени от „Е и Е т.“ ЕООД  през данъчни периоди мм. 06 – 10 и м. 12.2009г. с предмет на доставката урея, захар и олио в общ размер на 441 095,45лв.

2.                 По фактури, издадени от „Х.Ф.“ ЕООД през данъчни периоди мм. 06, 08 и 12.2009г., 02, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2010г. и мм. 02 и 03.2011г. с предмет на доставката ориз, захар, олио и урея в общ размер на 690 627,78лв.

3.                 По фактури, издадени от „Н.С.Х. И. – е.“ ЕООД през данъчни периоди мм. 09, 10 и 12.2009г. и мм. 01 – 04.2010г. с предмет на доставката мотокар, зърнокомбайн и захар в общ размер на 363 457,87лв.

4.                 По фактури издадени от „Р.И.“ ЕООД през данъчен период м. 11.2009г. с предмет на доставката фураж в общ размер на 2 736лв.

5.                 По фактури, издадени от „Р.Г.“ ЕООД през данъчен период м.11.2009г. с предмет на доставката фураж в общ  размер на 1 824лв..

6.                 По фактури, издадени от “*** Б.“ ЕООД през данъчни периоди м.12.2009г. и м. 02.2010г. с предмет на доставката съгласно договор и допълващ фураж в общ  размер на 4 996лв.

7.                 По фактури, издадени от “Д.“ ЕООД през данъчни периоди мм. 01 – 03 и 05.2010г. с предмет на доставката рафинирано олио и захар в общ размер на 109 102лв.

8.                 По фактури, издадени от „***– 84“ ЕООД през данъчен период мм. 06 и 07.2011г. с предмет на доставката урея в общ размер на 94 563лв.

9.                 По фактури издадени от „Т.Б.“ ЕООД през данъчни периоди мм. 07 и 08.2011г. с предмет на доставката урея, рафинирана захар и олио в общ размер на 177 900,06лв.

10 По фактури, издадени от “Н.  А. 2007“ ЕООД през данъчни периоди мм. 05, 06 и 09.2011г. с предмет на доставката различни количества торове в общ размер на 182 252,40лв.

 

 

 

С изключение на  “Н.  А. 2007“ ЕООД, ИПДПОЗЛ на всички останали доставчици, са били връчени по реда на чл. 32 от ДОПК, като в определения срок  не са били представени изискани документи и писмени обяснения. Установено било и, че дружествата са били  дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите.

На доставчика “Н.  А. 2007“ ЕООД е била извършена насрещна проверка, в хода на която упълномощено лице е представило копия на издадените фактури, копия на фактури за предходни доставки на стоки, копия на фактури за транспортни услуги, приемо - предавателни протоколи, договори за покупка на стоки, справка за стоков поток, разпечатки от счетоводни сметки, обяснителна записка, банкови документи.

Органите по приходите са извършили допълнителна проверка в информационния масив на НАП, като са установили, че в това дружество няма назначени по трудови договори лица през ревизирания период.  На доставчика е била извършена ревизия, като с влязъл в сила РА № 161105032/16.12.2011г. са били установени задължения в особено големи размери.

От жалбоподателя са били изискани документи и писмени обяснения във връзка установяване реалността на доставките.

Същият е представил копия на  фактури,  справка за стоковия поток само в частта „покупки”,  договори за продажба на стоки,  приемо - предавателни протоколи,  договори за наем, първични и вторични счетоводни документи и регистри, писмени обяснения.

Органите по приходите са приели, че представените  фактури не са придружени от пътни листове, товарителници или други транспортни документи, от които да е видна дестинацията на превоза на процесните стоки.

Отделно от това по отношение доставките от доставчика „Р.И.” ЕООД се е установило, че касовите бележки, приложени към фактурите, са издадени от обект, в който доставчикът няма регистриран ЕКАФП.

В писмените си обяснения доставчикът  “Н.  А. 2007” ЕООД е посочил като предходни доставчици на торове дружествата  „С.П.Г. ” ЕООД с и “*** 84” ЕООД, като е представил  фактури и международни транспортни документи за превоз на стоките от Гърция до България.

След извършена поверкеа в информационния масив на НАП, се е установило, че предходните доставчици „С.П.Г. ” ЕООД и “*** 84” ЕООД не са декларирали извършени от тях ВОП.

Предвид горното органите по приходите са приели, че нито преките доставчици по доставката, нито получателят по нея разполагат със съответната кадрова, техническа и материална обезпеченост за извършването й, поради което на основание разпоредбите на чл. 70, ал. 5 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС на жалбоподателя не е било признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 2 068 556,52лв., ведно с прилежащите лихви.

2. Органите по приходите са начислили  допълнително ДДС в общ размер на 36 753,22лв., тъй като са приели, че  жалбоподателят не е осъществил декларирания ВОД на стоки към румънските дружества B.D. SRL през данъчни периоди мм.11.2009г. и мм. 01 – 03.2011г. и SC S.SRL.

Ревизиращите са приели, че  в  представените им ЧМР не се съдържат данни за получаването на стоките в Р. и по-точно качеството на лицето, положило подпис.

Прието било и, че не са били представени доказателства за извършени транспортни услуги и за приемане и съхранение на стоките, предмет на ВОД, поради което на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 82, ал. 1 и чл. 7, ал. 1 от същия закон, е бил начислен допълнително ДДС в общ размер на 36 753,22лв., ведно с прилежащите лихви.

По делото са приети следните доказателства:

- РА  № 161004674/28.02.2011г., ведно с РД № 1004674/13.01.2011г., РА № 161100428/20.05.2011г., ведно с РД № 1100428/29.03.2011г. и РА № 091102833/26.09.2011г., ведно с РД № 1102833/25.07.2011г. издадени  на „Х.Ф.“ ЕООД;

- РА № 161105032/16.12.2011г. ведно с РД № 1105032/14.11.2011г. както и РА№ 161203190/23.10.2012г., ведно с ревизионен доклад № 1203190/28.08.2012г. издадени на “Н.  А. 2007“ ЕООД;

- РА  № 2001107193/03.09.2011г., ведно с РД № 1107193/15.07.2011г. изданани на “*** Б.с“ ЕООД ;

- РА  № 2251000306/21.12.2010г., ведно с РД № 1000306/01.11.2010г. издадени на „Н.Х.С. И. – е.“ ЕООД;

- РА  № 20001006479/15.11.2010г., ведно с РД № 1006479/17.09.2010г. издадени на “Д.“ ЕООД;

- РА № 2031202965/30.08.2012г., ведно с РД № 1202965/28.05.2012г. издадени на  „Р.Г.“  ЕООД;

-  РА № 2061114227/31.05.2012г., ведно с ревизионен доклад № 1114227/23.04.2012г. издадани на ***– 84“ ЕООД;

- РА № 2061202960/29.05.2012г., ведно с РД № 1202960/19.04.2012г. издадани на „Т.Б.“ ЕООД;

- РА № 2001102804/22.06.2011г., ведно с РД № 1102804/21.04.2011г. издадени на „Р.И.“ ЕООД;

- РА  № 1104873/12.09.2011г., ведно с РД № 1004876/06.07.2011г. издадени на  „Е и Е т.“ ЕООД;

- РА  № 021000773/29.06.2010г., издаден на Г.В.Г., с ЕТ „Г.В.-Г.В.Г.“, ведно с РД № 1000773/14.06.2010г.;

- РА  № 261100321/11.04.2011г., ведно с РД № 1100321/07.03.2011г., РА № 161205393/26.03.2013г., ведно с РД  № 1205393/05.03.2013г., РА № 161204909/14.02.2013г., ведно с РД № 1204909/27.11.2012г.,, издадени на „Г.К.“ ЕООД;

- РА № 16251100212/05.08.2011г.,  ведно с РД № 1100212/29.07.2011г. издадени  на “Ш. 61“ ЕООД; ведно с ревизионен доклад (л. 5810 – 5831);

- РА № 241203796/30.11.2012г., ведно с ревизионен доклад № 1203796/22.10.2012г. издадени на З.И.М., с ЕТ “З. 33 – З.М.“;

- РА № 2901000357/04.02.2011г., ведно с РД № 1000357/06.01.2011г., издадени на „КМБ България“ АД;

- РА  № 291200322/14.12.2012г., ведно с РД № 1200322/26.11.2012г., издадени на „К.Б.Е.К.“ ЕООД;

- РА  № 261200880/31.05.2012г., ведно ревизионен доклад № 1200880/06.04.2012г. издадени на „С.Т.“ ООД;

- РА  № 2000907733/11.06.2010г., ведно с РД № 907733/22.02.2010г., издадени на „К.Б.“ АД;

- писмени доказателства, изходящи от трето неучастващо по делото лице – Главна дирекция „Гранична полиция“

В производството по адм. дело № 3711/2011г. са приети основно и допълнително заключение на ССчЕ.

Вещото лице в основното заключение приема следното:

Всички процесни фактури са били надлежно осчетоводени от жалбоподателя.

Дружеството е извършило последващи доставки на стоките  както следва:

-на стоките урея и торове – на “Д.МП“ ООД, „П.А. 5“ ООД и „Н. 96“ ООД;

-на стоката захар – на „К.“, „К.“, “З. 33“, „Г и С К.“, ПК „С.“ и продажби на дребно;

-на стоката олио – на „К.“, „К.“, „С.Т.“, “З. 33“, „Р.Г.“ и продажби на дребно;

-на стоката ориз – на „К.“;

Стоките са били заприхождавани въз основа на издадена фактура и приемо – предавателен протокол, като при продажбата им същите са били изписвани  въз основа на искане за отпускане на стоково – материални ценности от склада.

При продажбите на захар и олио са били извършвани допълнителни разходи за „разфасоване“, съответно „бутилиране“.

Плащанията по доставките от жалбоподателя към неговите доставчици е било извършвано по касов и по банков път.

От продажбите на стоките към свои последващи клиенти жалбоподателят  е реализирал печалба за 2009г. и загуба за 2010г. и 2011г. За последните две години е била извършена ревизия, и издаден РА № 161002378/12.11.2010г., с който са били извършени увеличения на декларирания финансов резултат на дружеството.

В допълнителното заключение вещото лице е приело следното:

Видно от приложените към делото РА, че при извършени ревизии на клиентите на „Н. 97“ АД не е признато право на приспадане на данъчен кредит както следва:

-                     При ревизията на „П.А. 5“ ООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 38 208,88лв. по доставка с предмет 92,74 тона рафинирано олио. С решение № 46 от 08.01.2014г. на Пловдивски административен съд, влязло в законна сила, издаденият ревизионен акт е отменен.

-                     При ревизията на „Г и С К.“ ЕООД, приключила с РА № 161204909/14.02.2013г., не е признато право на приспадане на данъчен кредит за дружеството в общ размер на 23 078,80лв. за периода от 01.09.2010г. до 31.03.2012г.

-                     При ревизията на ЕТ “З. 33 – З.М.“, приключила с РА № 241203796/30.11.2012г., не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 29 140,05лв. за периода от 01.01.2007г. до 31.03.2012г.

-                     При ревизията на „С.Т.“ ООД, приключила с РА № 261200883/31.05.2012г., не е било признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 6 624лв. за данъчен период м. 08.2009г.

-                      При ревизията на „Х.Ф.“ ЕООД, приключила с РА № 161004674/28.02.2011г., е констатирано както издаването на фактури, така и кредитни известия към „Н. 97“ АД.

-                      При ревизията на “Н.  А. 2007“ ЕООД, приключила с РА № 16110532/16.12.2011г., не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 46 526лв. за данъчен период м.08.2009г.

Предвид дадените от ВАС указания, по делото бе назначена ССчЕ като вещото лице в приетото и неоспорено от страните заключение приема следното:

За предходни доставчици „Х.Ф." ЕООД, Е и Е т." ЕООД, „Т.Б.  ЕООД , „ ***-84" ЕООД , „Н.С.Х. И.ЕООД , “Д. ЕООД и “Н.  А. 2007ЕООД   е налице съответствие между стоките предмет на доставките по стоковата верига по фактури родово определи стокии  превозвачи.

Вещото лице в таблицата на приложенията от № 1 до №7 по доставчици е определило кои от сделки са били предмет на транзитни продажби, като е проследило датите на сделката, превозвача и номера на транспортното средство.

Вещто лице е проследило осчетоводяването на дейностите по бутилиране и пакетиране на стоките, както и последващата им реализация.

По отношение на извършените от жалбоподателя  ВОД  на  румънските търговци  Б.Д. С.Р.Л. и  С. С.Р.А.  вещото лице е приело, че стоките предмет на сделките са били налични в складовете на жалбоподателя, като за  всички сделки жалбоподателят е издал фактури.  Вещото лице е приело, че за ревизирания период няма представени писмени потвърждения от румънските търговци, като  извършените ВОД са били отразени в дневниците за продажби на жалбоподателя за съответния данъчен период и сумите по съответните фактури участват в разчета с бюджета по съответните СД на ЗДДС и  същите  отчетени в ТД на НАП Пловдив с протоколи за приемане на СД по ЗДДС.

Относно отказаното право на данъчен кредит съдът намира за установено следното от правна страна:

Не е спорно обстоятелството, че жалбоподателят и доставчиците му са били регистрирани по реда на ЗДДС към момента на извършване на процесните сделки. Всички доставчици са дерегистрирани в периоди следващи доставките, като от органите по приходите не са ангажирани преки доказателства дерегистрациите на доставчиците и другите посочени индикации за рисково поведение от тях да са пряко свързани с процесните доставки. По този начин се явява необосновано твърдението за наличие на доказателства или на данни в регистъра на НАП, които пряко да обвързват незаконосъобразното поведение на доставчиците, вследствие на което са дерегистрирани с продажбата на стоки към жалбоподателя. Фактът, че жалбоподателят  разполага с фактурите за покупки и останалите придружителни документи, отразил ги е в СД по ЗДДС за съответния период, осчетоводени са без да е нарушена хронологията на счетоводните записвания и установеното от вещото лице последващо начисляване на ДДС за реализацията им са все свидетелства, подкрепящи тезата за реално изпълнение на доставките.

В този смисъл са и всички горепосочени заключения на вещото лице по ССЕ, които изцяло кореспондират с приетите по делото приемо-предавателни протоколи, товарителници, пътни листове и др., придружаващи всяка една от процесните фактури, подробно описани в заключенията на вещото лице. Настоящата инстанция приема, че заключенията на вещото лице са компетентно изготвено, като изводите си вещото лице е основало на конкретно наличните по делото писмени доказателства – фактури, протоколи, товарителници, пътни листове, извлечения от счетоводнит регистри, както и извлечения от регистрите на НАП.

Освен това ответната страна не е оспорила представените още в административното производство справки за стоков поток за последваща реализация на процесните стоки. В тази насока вещото лице  е констатирало, че стоките са били последващо продадени на клиенти на жалбоподателя, или вложени в производството му.

Не е спорно по делото, че са били издадени редовни, съобразно изискванията на Закона за счетоводството и ЗДДС фактури.

При покупката на стоките по процесните доставки, са били съставяни придружаващи документи, като при всяка доставка е бил съставян приемо-предавателен протокол. Самите протоколи са частни свидтелстващи документи за извършените действия от лицата, които са положили подписите върху тях. От формална гледна съдържат необходимата информация, за доказването на която са съставени, а именно физическото предаване на стоките. Не се установява разминаване нито във времето, нито във вида на стоките или количествата, а и са подписани от представители на доставчика и получателя, а също съдържат и печати на дружествата. Доколкото ревизиращите не оспорват пряко истинноста на приемо-предавателните протоколи, а в хода на съдебното обжалване тези документи също не са били обект на оспорване от ответника по отношение на тяхната времева и авторска достоверност. В този смисъл и по аргумент на чл. 180 от ГПК е безспорно авторството на протоколите и другите частни документи, съставени по повод на доставките и настоящата инстанция по силата на въпросното правило на процесуалния закон, приема, че те изхождат от страните по доставките – доставчика и получателя и са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели и като приемащи и предаващи процесните стоки. Приема се и достоверност на датата, тъй като са представени още по време на ревизионното производство, а и същите кореспондират с цялата съвкупност на наличните по делото писмени доказателства, както и с хронологията на счетоводните записвания при жалбоподателя.

 Посочи се вече, че описаните във фактурите обекти на стопанска операция и съответно конкретно пренесени в приемо-предавателните протоколи, очевидно налагат извода, че в случая става реч за търговска покупко - продажба на стоки, определени по техния род.

Този договор е – двустранен /възникват задължения и за двете страни/; възмезден /налице е еквивалентно разместване на блага/; комутативен /облагата от договора е известна към момента на сключването му/; консенсуален /за сключването му е достатъчно постигане на съгласие между страните/. Договорът за продажба е неформален по принцип.

Продавачът има две основни задължения - да прехвърли собствеността /чл.183 от ЗЗД/ и да предаде продадената вещ /чл.187 от ЗЗД/. Продажбата има не само облигаторно действие. Съгласно чл.24 от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост или за учредяване, или за прехвърляне на други вещни права върху определена вещ, прехвърлянето или учредяването настъпва по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде вещта. Това е така нареченото вещноправно действие на продажбата. От този момент продавачът е изпълнил своето задължение да прехвърли собствеността. Тя е преминала върху купувача, заедно с риска от случайното погиване на вещта.

Едно от изключенията на това правило е установено в чл.24 ал.2 от ЗЗД. Това изключение се отнася до търговските покупко-продажби, които имат за предмет вещи, определени по своя род, каквито, каза се, са процесните сделки. В този случай, според изричната норма на закона, собствеността не се прехвърля като непосредствена последица от сключването на договора, а щом вещите бъдат определени по съгласие на страните или при липса на такова, когато бъдат предадени.

Именно, конкретната индивидуализация на посочената по рода си стока, посредством нейното физическо предаване или определяне по волята на страните, следва да бъде установеният юридическият факт, последицата от който е прехвърлянето на тази материална вещ от данъчно задълженото лице и овластяването другото лице /получател на доставката/ да се разпорежда фактически с нея като неин собственик.

Това точно, налага да се установят допълнителни факти около транспортирането на стоките до мястото на окончателното им разтоварване, доколкото тези факти допринасят за потвърждаването или не на действията описани в протоколите

Предвид заключението на вещото лице за коректно хронологично водени регистри може да се направи извода, че процесните стоки описани в приемо-предавателните протоколи са превозени до обекта на жалбоподателя, съгласно данните в документите. В този смисъл предвид установената редовност на воденото счетоводство при жалбоподателя по аргумент на чл.182 от ГПК и след установената хронология на записванията, както и на съставените съпътстващи доставките документи, може да се прави позоваване на записванията в неговото счетоводството.

Относно транспортът на доставките самия факт, че жалбоподателят сочи, че превозът на стоките по фактурите не е извършван от него, а е за сметка на доставчиците, препятства нормалната възможност същия да разполага с писмени документи доказващи реалното транспортиране на стоките. При тази обстановка на установена недобросъвестност на доставчика в последващ момент от доставките, засягаща възможността за установяване на контакт с него за събиране на доказателства, в съответствие с продължителната практика на СЕС трябва да се изследват документите и данните от получателя. Наличието на приемо-предавателни протоколи у жалбоподателя сочи момента на придобиване на правото на собственост върху нея, като спазената хронология на счетоводните записвания, разплащането с доставчика по счетоводни данни и установената реализация на процесните стоки и начисляването на ДДС за препродажбата им са все факти очертаващи, както действителното наличие на стоки, така и техния произход.

От горните факти изведени от доказателствата се следва изводът за действително получаване на стоките описани във фактурите и приемо-предавателните протоколи, като установеното некоректно отношение на доставчиците към бюджета от невключването на фактурите в СД по ЗДДС за съответния период безспорно е част от цялостното им незаконосъобразно поведение спрямо НАП. Липсата на декларирани трудови договори, невключването на фактури в СД по ЗДДС, недекларирането на ЕКАФП пред НАП, прекъсването на всякакви връзки с данъчната администрация са законови нарушения, чиято цел е укриване на данъчни задължения. Ревизиращите не са установили дружеството жалбоподател да е било наясно за намеренията на доставчиците по отношение на неговата преднамереност за укриване на данъци. А и не са създадени условия от страна на администрацията, лицата своевременно при покупки да установят определени факти за доставчиците в защита на своите интереси. Например да констатират дали ЕКАФП, от който получават фаскалния бон свидетелстващ за плащането е регистриран в НАП или не, или да проверят дали работниците на доставчика са назначени с трудови договори и декларирани ли са те в НАП, а за последващия контрол на купувача - дали е отразил фактурите за продажби  в СД по ЗДДС е изключено от търговската логика, тъй като това обстоятелство е част от контролните функциии на НАП и не може да бъде прехвърлена като тежест при получателя по доставката, след като НАП разполага с всичките законови правомощия да санкционира подобно поведение на доставчика. В този смисъл е и практиката на СЕС, която настоящият състав счита за напълно относимо в настоящия случай и която е цитирана по-долу в настоящето решение.

Така приетите за установени факти са необходими и достатъчни, за да се констатира, че доставките са установени юридически факти и съответно, като правна последица от това, за жалбоподателя се е породило правото на данъчен кредит, което той е надлежно упражнил.

Пряко приложимото в случая национално право, предвижда следното:

Според чл.6 ал.1 от ЗДДС – Доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. В случая, според дефиницията, възведена в чл.14 ал.1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г., относно общата система на данъка върху добавената стойност(ОВ L 347, 11.12.2006 г., стр. 1) - „Доставка на стоки“ означава прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик.

Разпоредбата на чл.25 ал.2 от ЗДДС, предвижда, че данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Съответно, според другата легална дефиниция, възведена в чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС - Данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка, а според цитираната от органа по приходите разпоредба на чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС - Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.

Разпоредбата на чл.70 ал.5 от ЗДДС пък предвижда, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.

Разглеждането на текущият административно правен спор, относно доставките  стоки налага да се съобразят и някои разрешения, дадени от Съда на Европейският съюз по отправени до него и то от български съдилища, преюдициални запитвания. В пункт 33 и сл. от Решение на Съда (втори състав) от 18 юли 2013 година по дело C-78/12 („Е.-К" ЕООД срещу Директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението", София, при Централно управление на Националната агенция за приходите) е указано следното : „……33 Следва да се напомни, че съгласно постоянната практика на Съда понятието „доставка на стоки" по член 14, параграф 1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик (вж. Решение от 8 февруари 1990 г. по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Recueil, стр. I-285, точка 7, Решение от 14 юли 2005 г. по дело British American Tobacco и Newman Shipping, C-435/03, Recueil, стр. I-7077, точка 35 и Решение от 3 юни 2010 г. по дело De Fruytier, C-237/09, Сборник, стр. I-4985, точка 24).

В този контекст националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото за разпореждане със съответната вещ като собственик (вж. Решение по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, посочено по-горе, точка 13).

Оттук следва, че дадена сделка може да бъде окачествена като „доставка на стоки" по смисъла на член 14, параграф 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ.

По същия начин доказването на действителното осъществяване на такава доставка на стоки, което обуславя наличието на право на приспадане, не бива да зависи от способа за придобиване на право на собственост върху съответните стоки….“.

В същото решение, Съда на Европейския съюз е посочил още, че „…запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали „Е.-К" може да упражни право на приспадане по посочените доставки на стоки ……… За целите на тази обща преценка посочената юрисдикция може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите в главното производство, както и свързани с тях документи като сертификати и свидетелства, издадени за транспортирането или за износа на съответните животни........”.

В решението, отново се препраща към предишни указания на Съда, за това, че данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженотолице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение.

Повече от ясно е че, няма никаква причина, цитираните до тук разрешения на Съда на Европейския съюз да не бъдат съобразени в пълнота при разрешаването на конкретния административно правен спор, с който е сезиран административния съд.

Според Решение на Съда (трети състав) от 21 юни 2012 година по съединени дела C-80/11 и C-142/11 (Mahagében kft срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Dél-dunántúliRegionális Adó Főigazgatósága (C-80/11), и Péter Dávid срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11)), чийто диспозитив ясно и точно постановява: “1) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а), член 220, точка 1 и член 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадълженото лице право да приспадне от данъка върху добавената стойност, на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставените му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, без да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. 2) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материално правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател”. А според Решение на Съда (трети състав) от 6 декември 2012 г. (преюдициално запитване от Административен съд-В. - България) - “Б.” ЕООД/Директор на дирекция “Обжалване и управление на изпълнението”, В., при Централно управление на Националната агенция за приходите (Дело C-285/11), (2013/C 26/17), според чийто диспозитив, членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне данъка върху добавената стойност за доставката на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с данък върху добавената стойност, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери запитващата юрисдикция.

От друга страна данъчната администрация обаче НЕ може по принцип да изисква от данъчно-задълженото лице /ДЗЛ/, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на ДЗЛ, разполагал ли е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и дали е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение.

В случая поведението на прекият или предходните нему доставчици очевидно по никакъв начин не би могло да бъде контролирано от ревизираното лице в качеството му на получател по съответната доставка, нито пък да бъде отнапред гарантирано, че прекият доставчик ще изпълни надлежно задълженията си и при поискване ще се отзове и представи исканите от администрацията документи.

 Съгласно разпоредбата на чл. 168, б. "д" от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, регистрираното лице има право на ДК срещу ДДС, дължим или платен в съответната държава-членка по повод доставки на стоки и услуги, които е получило, които са осъществени (или ще бъдат осъществени) от друго регистрирано лице. В подобен смисъл е ориентирана и практиката на СЕС, установена в редица решения по постъпили преюдициални запитвания. При различна фактическа обстановка, по същество, навсякъде СЕС намира, че правото на ДК е свързано с осъществена реална доставка и ако тя е опорочена, най-малкото получателят по нея трябва да е добросъвестен - да не е знаел и да не е моrъл* (*другаде - трябвало) да знае за допуснатите нарушения. (В този смисъл Решение по обединени дела С-354/03, С-355/03 и С-484/03, Решение по обединени дела С-80/11 и С-142/11, Решение по дело С-285/11, Решение по дело С-342/87, Решение по дело С-454/98, Решение по обединени дела С¬439/04 и С-440/04, Решение по дело С-409/04 и др.

         Съобразно Решение на Съда на европейския съюз /седми състав/ от 13.02.2014 г. по дело С 18/13, според което – “.....Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато въпреки, че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация или се е оказало, че някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица, стига да са изпълнени следните две условия — посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.”

         Видно от цитираните по горе решение на Съда на Европейския съюз, правото на данъчен кредит е налице, когато една материална вещ е прехвърлена от определено данъчно задължено лице, което е овластило друг данъчно регистриран субект да се разпорежда фактически с нея като собственик, независимо от това дали веща е била предоставена от посочения във фактурата пряк или предходен нему доставчик, дали е налице точно и коректно счетоводно отразяване, дали са съставени товарителници, пътни листи, приемо-предавателни протоколи и прочее, съпътстващи сделката документи, освен в случаите на установена данъчна измама, за която получателят по доставката е знаел или е трябвало да знае.

         Съобразно Решение на Съда на европейския съюз от 13.02.2014 г. по дело С 18/13, задължаването на ревизираното лице, на прекия му доставчик и на предходните такива да представят документи свързани в случая с начина на съхранение на стоките и тяхното транспортиране, собствеността на транспортните средства, имената на физическите лица извършили товаренето, разтоварването, превоза на стоките, в случаите когато е установено, че стоката е съществувала като фактическа наличност и ревизираното лице е придобило правото да се разпорежда с нея като собственик е допустимо и необходимо, когато посочените обстоятелства сочат за наличието на измама и въз основа на тях е възможно да се установи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

         Доказателства обаче в подкрепа на твърдението, че жалбоподателят е знаел или е трябвало да знае, че процесните сделки са свързани с данъчна измама по делото не са ангажирани.

Тежестта на доказване произтича от общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК, приложим във връзка с препращащата норма на § 2 от ДР на ДОПК, според което всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Впрочем, въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването. Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. А щом юридическия факт, не е осъществен, не могат да настъпят последиците, които съответната правна норма свързва с неговото проявление.

Предвид горното съдът намира РА в тази му част за незаконосъобразен, поради което същия следва да бъде отменен в тази му част.  

Относно допълнително начисления ДДС от правна страна съдът намира за установено следното:

Настоящият съдебен състав намира за недоказано транспортирането на стоките по процесните инвойс-фактури от България до Р. за недоказано поради следното:

Съгласно чл. 9, ал.1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, товарителницата удостоверява до доказване на противното условията на договора и получаването на стоката от превозвача.

Съобразно чл. 45, т.2, б.“а“ от ППЗДДС в приложимите му три редакция за ревизирания период,  документите, чрез които следва да се докаже изпращането или транспортирането на стоките са транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или от упълномощено от него лице, удостоверяващи че стоките са получени на територията на друга държава членка.

По делото са представени  товарителници в които липсват следните реквизити:

-                     Товарителница с получател SC S.SRL от 28.10.2011г. /л.2203/ - липсва дата и място са получаване, както и и подпис на получателя

-                     Товарителница с получател SC S.SRL от 05.10.2011г. /л2205/ - липсва дата и място на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 27.01.2011г. /л.2211/ -  няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 27.01.2011г. /л.2213/ - няма дата и и място  на получаване, както и подпис на получателя

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 27.01.2011г. /л.2215/ - няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 23.02.2011г. /л.2217/ - няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 10.02.2011г. /л.2219/ - няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 10.02.2011г. /л.2221/ - няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 23.02.2011г. /л.2223/ - няма дата и и място  на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 05.11.2009г. /л.2227/ - няма място на получаване

-                     Товарителница с получател B.D. SRL от 13.11.2009г. /л.2229/ - липсват място и дата а получаване

Непосочването на датата и мястото на получаване на стоката е от съществено значение, предвид информацията, съдържаща се в отговор на Главна дирекция "Гранична полиция" при МВР за датите на преминаване на товарните превозни средства с регистрационни номера, посочени в международните товарителници на различни дати.

 Истинността на посочените товарителници включва и преценка на тяхната вярност, а именно установяване предаването на стоките на превозвача, на физическото изнасяне на стоките и получаването на стоките от получателя. Именно този юридически факт на физическото изнасяне съдът намира за недоказан от страна на жалбоподателя, тъй като липсват доказателства за осъществено транспортиране на стоки от вида на фактурираните от България към Р., което е главно изискване за доказване реално осъществени доставки по смисъла на чл.7 ЗДДС.

Предвид горното съдът намира, че РА в тази му част е законосъобразен, поради което жалбата в тази й част следва да дъде отхвърлена.

При този изход на спора, на страните следва да им бъдет присъдени разноски. Неоснователна е претенцията на ответника за прилагане разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, тъй като при съдебното обжалване на ревизионния акт са ангажирани доказателства, касаещи трети неучастващи по делото лица и е ангажирано изготвянето на съдебно – счетоводни експертизи.

За жалбоподателя се констатираха направени разноски в общ размер на 1 425лв., в т.ч. за държавни такси – 75лв. и за съдебни експертизи 1 350лв. Съобразно уважената част на жалбата следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1 400,12лв. (хиляда и четиристотин лева и дванадесет стотинки). Не следва да бъде присъждано възнаграждение за адвокат, тъй като не е посочен конкретен размер в пълномощното на л. 8 от адм. дело № 1613 от 2016г.

На основание разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК (в редакцията й след 01.01.2016г.) на ответника следва да бъде присъдено възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита за касационната инстанция и повторното разглеждане на делото пред първоинстанционния съд. За касационната инстанция следва да бъде присъдено възнаграждение в размер на 5 488,78лв., изчислено съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в редакцията й към 28.03.2014г.) а за повторното разглеждане на делото – в размер на 1 850,98лв., изчислени съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в редакцията й към 26.10.2016г.).

По компенсация, на ответника следва да бъде заплатена сумата в размер на 5 939,64лв. (пет хиляди деветстотин тридесет и девет лева и шестдесет и четири стотинки). 

Ето защо Съдът

 

 

Р Е Ш И:

 

         ОТМЕНЯ по жалба на Н. 97” АД, ЕИК ***със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, представлявано от Н.Х., Ре­­ви­зионен акт /РА/ № 161202201/13.08.2012г., из­да­ден от  ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Стара Загора, пот­вър­де­н с Ре­­ше­ние № 1405/06.11.2012г. на Ди­рек­тора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” /с променено наименование Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика”/ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА относно непризнато право на приспадане на данъчен кре­дит в общ размер на 2 068 556,52лв., ведно с прилежащите лихви.

ОТХВЪРЛЯ жалбата В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ относно допълнително ДДС в общ размер на 36 753,22лв., ведно с прилежащите лихви.

ОСЪЖДА Н. 97” АД, ЕИК ***със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, представлявано от Н.Х. да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП сумата в размер на 5 939,64лв. (пет хиляди деветстотин тридесет и девет лева и шестдесет и четири стотинки), представляващо възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита, изчислено по съразмерност и компенсация.

 

         Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба или протест пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

                                                   ПРЕДСЕДАТЕЛ: /П/