РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ

 

 

 

                                               Р Е Ш Е Н И Е

 

 

№ 1425 

 

гр. Пловдив,  04 август 2017 год.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, ХІІІ състав в публично заседание на девети март през две хиляди и седемнадесетата година в състав:

                                                                                                                                            ПРЕДСЕДАТЕЛ : ГЕОРГИ ПАСКОВ

 

       при секретаря СТЕФКА КОСТАДИНОВА, като разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 1838  по описа за 2016 год., за да се произнесе взе предвид следното:

         Производството е по чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Производството е образувано по жалба на „Б. - 73”  ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ****, със седалище и адрес на управление: гр. **, ул. „А.К.” № 7, представлявано от Т.Г.А., против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001615008499-091-001/03.05.2016г., потвърден в обжалваната част с Решение 449 от 07.07.2017г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“, гр. П., в обжалваната част за непризнат данъчен кредит в размер на  7 931,75лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 745,45лв.

Жалбоподателят, чрез процесуалния си представител заявява, че поддържа изцяло жалбата си.

Ответникът, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата. Претендира присъждане на възнаграждание за юрисконсулт.

Жалбата е подадена от надлежна страна и в срок, поради което същата се явява процесуално допустима.

Жалбоподателят твърди, че процесния РА е частично нищожен, поради следното:

С предходен РА Р-16002614002306-091-001/03.07.2015г. за периодите м. 11 и м. 12.2013г. не са били констатирани разлики между декларираните и внесени от данъчнозадълженото лице данъчни задължения и установените от ревизиращия екип. Този РА не бил е обжалван за тези данъчни периоди, поради което е влязьл в сила. С Решение № 741 от 18.09.2015г. Директорът на Дирекция «ОДОП» - гр. П. е отменил изцяло РА и е върнал преписката на органа по приходите, възложил ревизита, със задължителни указания.  Според жалбоподателя с процесния в настоящето производство РА се установяват задължения за данъчни периоди, за конто вече е налице влязъл в сила РА, което е в противоречие с разпоредбата на чл. 133, ал. 1, чл. 155, ал. 5 и ал. 8 от ДОПК.

По така наведения довод съдът намира за установено следното:

С РА № Р-16002614002306-091-001/03.07.2015 г. /л. 1553 - 1563/ на жалбоподателя му е било отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 27 538,32лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 3 421,90лв.  С жалба вх. № 70-007082/22.07.2015г. жалбоподателят е оспорил всички констатации на органите по приходите пред Директора на Дирекция «ОДОП», гр. П., който със свое решение под № 741 от 18.09.2015г. е отменил изцяло РА и е върнал преписката на органите по приходите със задължителни указания.

По същество настоящето  ревизионно прозводство не ново, а се явява продължение на предходното. При отмяна на ревизионния акт от т.н. "решаващ орган" при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК и връщане на преписката органа, издал заповедта за възлагане на ревизия, със задължителни указания за тълкуването и прилагането на закона, не започва нова ревизия, а се възобновява висящността на производството по издаване на ревизионен акт /Решение № 12555 от 24.11.2015г. по адм. дело № 8074/2015г. на ВАС/.

В случая жалбоподателят е оспорил всички вменени му с РА № Р-16002614002306-091-001/03.07.2015г. задължения и след като с Решение № 741 от 18.09.2015г. същите са били отменени изцяло, то няма пречка с новия РА да се установят други задължения, в рамките на ревизирания период.

Съдът не кредитира твърдението на жалбоподателя, че е налице нарушение на чл. 133, ал.1 от ДОПК поради следното: Съобразно тази разпоредба  задължение за данъци или задължителни осигурителни вноски, определено с влязъл в сила ревизионен акт, който не е бил обжалван по съдебен ред, може да бъде изменено по инициатива на органа по приходите или по молба на ревизираното лице.

Както се посочи по-горе, в случая не е налице влязъл в сила РА, а точно обратното  - РА е бил изцяло отменен, т.е. не са налице предпоставките на особеното производство по реда на чл. 133 - 134 от ДОПК.

Относно позоваването на жалбоподателя на чл. 155, ал. 5 от ДОПК, съдът намира, че  ревизията, въз основа на която е издаден процесния ревизионен акт, се явява повторна, след като с решение № 741 от 18.09.2015г. Директорът на Дирекция „ОДОП” – гр. П. е отменил предходен ревизионен акт, като няма данни да са извършвани повече от две ревизии, по отношение на същите данъчни периоди и със същите фактически обстоятелства и затова не е нарушена забраната на чл. 155, ал. 5 от ДОПК.

Следва да се отбележи, че правилото по чл. 155, ал. 8 от ДОПК се прилага само в рамките на едно производство, т.е. важи при обжалване на един ревизионен акт, но не и в случаите, при които РА е отменен по административен ред и преписката е върната за извършване на нова ревизия, тъй като в този случай е издаден нов акт, който подлежи на самостоятелно обжалване /Решение № 9766 от 30.06.2011г. на ВАС по адм. дело № 334 /2010г./

Отделно от това съдът намира, че ЗВР № Р-1600161615008499-020-001/15.10.2015г., ЗВР № Р -1600161615008499-020-002/21.01.2016г., РД № № Р-1600161615008499-092-001/04.04.2016г., както и процесния РА №  Р-16001615008499-091-001/03.05.2016 г., са издадени от компетентен орган и при спазване на процесуалните правила.

От фактическа страна съдът намира за установено следното:

Органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 7 931,75лв. по фактури с № *…121/13.11.2013г., № *…140/28.11.2013г., № *…208/13.02.2014г. и № *…220/21.02.2014г., издадени от доставчика „Г.М.Т.” ЕООД с предмет на доставките  -  21 002 л. дизелово гориво Б6 с включен акциз.

Ревизиращите с протокол № Р-16001615008499-П73-001/18.03.2016г. са присъединили  доказателства налични в данъчното досие на „Б. - **“ ЕООД, подробно описани в протокола.

Изготвено е било и връчено по електронен път ИПДПОЗЛ с изх. № П-22002314077135-040-01/18.12.2014г., с което е било изискано от жалбоподателя да представи копия на процесните фактури, както и данни за счетоводното им отразяване, като в указания срок са били представени приемо-предавателни протоколи, декларации за съответствие, АДД, сертификати, товарителници, заявки и електронни данни от получател, банкови извлечения, разпечатки на определени счетоводни сметки.

В писмените си обяснения представляващия дружеството -  жалбоподотел е посочил, че транспортирането на горивото по фактури с № *…121/13.11.2013г., № *…140/ 28.11.2013г. и № *…208/13.02.2014г. е  било извършено от фирма „М.Ю.“ ЕООД - гр. ****, като превозът е бил осъществен със специализиран автомобил „М. АС“ с рег. № ****. Водачи на това МПС са били  М.Ю. и И.Я..  Относно доставките по фактура № *…220/21.02.2014г., издадена от „Г.М.Т.“ ЕООД е посочено, че превозът е бил извършен от фирма „Ц.“ ЕООД - гр. С., с МПС рег. № ****и шофьор М.М..

Органите по приходите са извършили насрещни проверки на горепосочените транспортни фирми.

В протокол № П-16002415209967-141-001/17.12.2015г. при ТД на НАП – гр. П. са отразени фактическите констатации на насрещната проверка на „М.Ю.“ ЕООД.

В отговор на ИПДПОЗЛ с изх. № П-16002415209967-040-001/25.11.2015г. представляващия това дружество е потвърдил извършването на процесната транспортна услуга на обща стойност 1 488,96лв. по фактура № **…1232/18.12.2013г., като и е посочил, че към тази фактура е издадено кредитно известие № **…1234/18.12.2013г., с което е коригирана сумата от 617,76лв. Посочено е и че на 17.12.2013г. е била извършена услуга на „Г.М.Т.“ ЕООД за транспорт на 10 128 л. дизелово гориво, като същото е било натоварено от данъчен склад на „М.Ю.“ ЕООД в гр. **** и е било разтоварено в обект на „Б. - **“ ЕООД в гр. С.. Превозът е бил извършен с МПС марка „М.“ с рег. № **** от шофьора И.Я.. Към обясненията са приложени заверени копия на пътен лист № 145991/17.12.2013г. и на товарителница № 006946/17.12.2013г., както и фискална касова бележка от 18.12.2013г. и оборотна ведомост.

Органите по приходите са приели, че приложените товарителница № 006946 от 17.12.2013г. и пътен лист № 145991 от 17.12.2013г. не могат да бъдат обвързани с нито една от издадените от страна на „ГМТ“ ЕООД фактури № *…121/13.11.2013г. № *…140/28.11.2013г. и № *…208/13.02.2014г. за продажба на дизелово гориво, тъй като в  товарителницата като товар са отразени 10 128 л. дизелово гориво - количество, което не съответства на общото количество посочено във фактурите  - 16 002 л. дизелово гориво Б6.

Относно „Ц.“ ООД  ревизиращите са извършили насрещна проверка, за резултатите от която е съставен протокол № П-22221415209747-141-001/13.01.2016 г. при ТД на НАП – гр. С..

В протокола е посочено, че  „Ц.“ ЕООД е с прекратена регистрация по ЗДДС, считано от 02.11.2015г.,  на основание  чл. 176 от ЗДДС.

Изготвено е било и връчено по реда на чл. 32 от ДОПК ИПДПОЗЛ с изх. № П-22221415209747-040-001/10.12.2015г., като в указания срок от страна на задълженото лице не са били представени изисканите документи и писмени обяснения.

Органите по приходите са извършили проверки в информационната система на НАП и са установили, че това дружество е с „рисков профил“, като проверяваното дружество не притежава МПС с рег. № ****.

Предвид горното ревизиращите са приели, че не са налице достоверни документи, доказващи реално извършен транспорт на фактурираните от жалбоподателя количества дизелово гориво и на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 6, ал. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е било отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 7 931,75лв. по фактури с *…121/13.11.2013г., № *…140/28.11.2013г., № *…208/13.02.2014г. и № *…220/21.02.2014г.

По делото бе назначена ССчЕ, като вещото лице приема следното:

Всяка доставка по издадените от „Г.М.Т." ЕООД на „Б. **" ЕООД процесни фактури е била предшествана от заявка за товарене на горива с автоцистерна, като транспортът на съответното количество гориво е индивидуален за всяка доставка. Доставчикът, съобразно чл. 118 от ДДДС, е декларирал получаването, продажбата, както и случайте на престой на превозното средство. В съответните електронни документи от получател или доставчик са посочени номер на АДД, вид и количество на горивото, лицето от което е получено или лицето на което е доставено, превозвача, вида на транспорта, вида и регистрационния номер на превозното средство, ЕГН и име на шофьора, ЕЕН и име на лицата предали и получили горивото.

От извършената проверка в системата за контрол на горивата /ИСКЕ/ ревизиращите са констатирали, че в случая доставките на горива от „Г.М.Т." ЕООД са придружени от документи и данните в тях удостоверяват, че стоката е получена в обект на ревизираното лице.

Вещото лице е установило, че процесните фактури са били надлежно осчетоводени в счетоводството на доставчиците, като всички извършените плащания са били отразени в счетоводството на жалбоподателя и извършени по банков път.

Доставеното по всички процесни фактури дизелово гориво е било  разтоварено в гр. С., **, кв.**, кв. „К. П. ***.

Вещото лице в заключението си подробно е посочило съпътстващите доставките транспортни документи, както и извършените плащания по тях.

Експертът е констатирал, че закупеното дизелово гориво след заприходяване в склада на дружеството е било използвано за извършване на транспортни услуги, съгласно основния предмет на дейност, като са  били изготвени картони, по вид на транспортното средство, в конто е отразено изразходвано гориво за месечен отчетен период. Изписването на дизеловото гориво е било извършвано по обобщени данни за месечен отчетен период, съвпадащ с календарния месец, на база изминати километри по издадени пътни листи от водачите на товарни автомобили и отчет за заредено гориво спрямо извършените транспортни услуги за период.

Според вещото лице в случай, че жалбоподателят  „Б. **" ЕООД, не е получил количествата дизелово гориво по процесните фактури издадени от „Г.М.Т." ЕООД, същото няма да е в състояние да извърши в осчетоводените стойности /в натура и стойност/, разходи за вложено /изразходвано/ дизелово горива за производствените си потребности за периода от 01.10.2013г. до 31.12.2014г.

Жалбоподателят представи по делото документите с които е работило вещото лице - стокови разписки, справки за вложено гориво, справки за процесните фактури относно количество гориво, единична
цена, обща стойност, дата на плащане, извлечения от сметка 302 и 401 по фактури, материални картони за дизелово гориво, които документи са подробно описани в писмена молба /л. 1610 - 1611/.

Същите бяха оспорени в съдебно заседание от ответната страна относно достоверността на датата на съставянето им.

По делото бяха разпитани свидетелите М.Ю.и И.Я..

Свидетелят Ю.заяви, че през 2013 година е работил във фирма „М.Ю." – гр. **** на длъжност шофьор. През ноември 2013г. е товарил дизелово гориво от база Г. - **** в база на фирма в С.. На базата в С. е имало човек, който е приемал горивото. Превозът е бил извършен с камион „М.", с регистрационен ****.  При извършване на доставката свидетелят е носил в себе си пътен лист, товарителница и акцизния документ. Свидетелят е извършил само един превоз на гориво с количество 5 000 литра.

Свидетелят Я. заяви, че през 2013 и 2014 г. е работил във фирма „М.Ю." – гр. **** като шофьор на ТИР. Той е извършвал превоз на гориво от базата Г. – **** до базата на жалбоподателя в С.. Там горивото е било разтоварено с цистерна. Документите които са придружавали горивото са били товарителница и пътен лист.

От правна страна съдът намира за установено следното:

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 от ЗДДС, следва да е изпълне­но някое от условията, посочени в чл. 71 от ЗДДС, като при изследване предпос­тав­ки­те за възникване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи cметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на съответните пред­пос­тав­ки, регла­ментирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС.

По делото всъщност се установява от събраните доказателства при ре­ви­зията, че е изпълнено условието по чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, свързано с притежава­нето на данъчен документ/фактура/ от страна на съответния пряк дос­тавчик, кой­то е издал същите, отразил ги е в дневника за продажби и справка­та-декла­рация, като не се спори, че е и начислил данъка по смисъла на чл. 86 от ЗДДС.

Основната спорна предпоставка за възникване правото на при­падане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС в процесния случай е нали­чието на осъщест­вена облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и то между посочените във фактурите страни и с посочения в тях предмет.

Според легалното определение на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка по смисъ­ла на този закон е прехвърлянето на собственост върху стока или дру­го вещно право върху стока, а според чл. 25, ал. 1 от закона, данъчно съби­тие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл.16. Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху сто­ка­та е прехвър­лена или услугата е извършена.

В тази връзка следва да се съобрази и че константна и последователна е съдебната практика, че за да се признае правото на данъчен кредит на полу­чателя по дадена облагаема доставка, е необходимо доказване прехвър­лянето правото на собствеността върху стоките, респ. извършването на услу­га­та по самата нея, като това право не е обвързано по принцип от редовност­та на която и да е предходна доставка. Разбира се, при определени условия тази “редов­ност” би могла да повлияе на правото на приспадане на данъчен кре­дит за полу­ча­теля по пряката доставка, които хипотези и условия са разви­ти в практиката на Съда на Европейския съюз и съобразно която практика доказването им е в тежест на данъчната администрация.

В унисон с това разбиране съдебната практика нееднократно е постано­вя­вала и че установяването на произхода на стоките, също не е предпоставка за признаването на правото на данъчен кредит. Самият факт че не е доказан такъв, не означава автоматично, че стоката липсва и не може да е предмет на разпоредителна сделка.

Според чл. 110, ал. 2 от ДОПК – “Ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски”. Принципът на “Законност”, установен в чл. 2, ал. 1 от ДОПК изисква при осъществяване на това производство, органите по приходите да действат в рамките на правомощията си, установени от закона, като прилагат законите точно и еднакво спрямо всички лица. На следващо място, принципът за “Обективност” възведен в чл. 3 от ДОПК, безусловно налага задължението, органите по приходите в производствата по ДОПК, да установяват безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорността на задължените лица, като административните актове по същия този кодекс, следва да се основават на действителните факти от значение за случая, а истината за фактите да се установява по реда и със средствата, предвидени в кодекса. Най – сетне принципът на служебното начало, възведен в чл. 5 от ДОПК според който – “Органите по приходите и публичните изпълнители са длъжни служебно, когато няма искане от заинтересованите лица, да изясняват фактите и обстоятелствата от значение за установяване и събиране на публичните вземания, включително за прилагането на определените в закона облекчения”, без съмнение възлага доказателствената тежест в административното ревизионно производство на данъчните органи. Те са органи на изпълнителната власт, които са снабдени с всички необходими правомощия, упражняването на които позволява събирането на необходимата пълнота от данни /доказателства/ за установяването на законосъобразното, респективно на незаконосъобразното възникване, развитие и осъществяване на данъчните правоотношения. С такива правомощия отделният данъчен субект не разполага. Напротив, той е длъжен да изпълнява властническите волеизявления на приходните органи и да представя поисканите му документи и писмени обяснения.

Органите по приходите, обаче, не може по принцип да изискват от данъчно - задълженото лице, което е заявило правото да приспадне ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Ревизиращите органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице.

В конкретния казус, именно с оглед обстоятелството, че липсват доказателства за прехвърляне на собствеността и за транспорт на стоките е направен крайният извод за липсата на “реално“ осъществени доставки.

В тази насока би било необходимо да се отбележи  следното:

Органът по приходите е възприел, че доставките на гориво превозени от „М.Ю.“ ЕООД, не са били реално извършени, тъй като е налице несъответствие между посоченото количество в товарителница № 006946/17.12.2013г. и това което е отразено във фактурите. Отделно от това решаващият орган е използвал подчертал датите на издаване на фактурите при изписването им в решението си, с което вероятно е имал за цел да акцентира върху несъответствие на датата на товарителницата и тези на издаване на фактурите.

Липсата на доказателства единствено по отношение на извършения транспорт на горивото е факт, който сам по себе си не може да бъде основание за отказване на данъчен кредит, като наред с това в конкретния случай според настоящата инстанция са събрани достатъчно доказателства, от които да се установи съществуването на стоката (гориво) и нейното предаване от прекия доставчик на данъчнозадълженото лице. В случая, съдът е на становище, че по спорните доставките от „Г.М.Т.” ЕООД са налице достатъчно доказателства, че доставчикът е разполагал с материални запаси по вид и количество, съответстващи на фактурираните на жалбоподателя. Този извод се подкрепя от казаното от съдебно-счетоводната експертиза, където на първо място е извършено проследяване на съпътстващите доставките документи, количество, дата и час на доставката, документ за предаване на стоката, транспортно средство и шофьор/в случая казаното по-горе и относимо и по отношение на доставките на гориво превозено от „Ц.“ ЕООД/.

Отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице- жалбоподател в настоящото производство, право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение противоречи на изискванията на чл.167, 168, б а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11.

В реда на гореизложеното следва да се посочи, че съобразно константната практика на Върховния административен съд, дори да не е доказан произходът на стоките, щом е установена тяхната наличност или последваща реализация, то следва да се приеме, че доставките са реално извършени и да не се отказва данъчен кредит.

Не без значение като индиция за реалността на доставките е и фактът, че има извършени плащания по всички фактури и това не е спорно.

Ето защо се явява основателно твърдението на жалбоподателя, че в случая транспортът на горивото е бил извършен от фирми, с които той не е в договорни отношения, той по никакъв начин не е участвал в съставянето на превозните документи и не е разполагал с каквато и възможност да  повлияе върху тяхното съдържание.

На следващо място от заключението на съдебно - счетоводната експертиза се установява по несъмнен начин, че цялото закупено гориво по процесните фактури е използвано в дейността на жалбоподателя. Каза се, че вещото лице е посочило, като при това е приложило и съответните справки по месеци, че при съпоставка на количеството на доставените през процесните периоди горива с това на разходваните количества, се налага изводът, че доставените количества дизелово гориво са достатъчни и съпоставими с изразходваното дизелово гориво в търговската дейност на жалбоподателя.

В разглеждания контекст следва да бъде отчетено, че от приобщените доказателства приемо-предавателни протоколи, заявки, декларации за съответствие на качеството на течните горива, е електронни документ за получаване на дизелово гориво, банкови извлечения, извлечения от счетоводни сметки  и др. се установява, че горивата са реално получени и изразходвани на обекта на дружеството - купувач на горивото.

Както се посочи по-горе ответната страна оспори достоверността на датите на издаване на представените в съдебно заседание от жалбоподателя документи.

Относно това оспорване съдът намира за установено следното:

Текстът на чл. 145, ал. 1 от ГПК /отм./, съответно чл. 181, ал. 1 от ГПК гласи следното – “Частният документ има достоверна дата за трети лица от деня, в който той е заверен, или от деня на смъртта, или от настъпилата физическа невъзможност за подписване на лицето, което е подписало документа, или от деня, в който съдържанието на документа е възпроизведено в някой официален документ, или най-после - от деня, в който настъпи някой друг факт, който установява по също такъв безсъмнен начин предхождащото съставяне на документа.”.

На пръв поглед, ако датата на частния писмен документ не е удостоверена по някой от начините посочени в закона, изглежда, че тя не би била противопоставима на кое да трето лице извън страните които са съставили документа.

Сравнително историческия анализ на института, обаче, налага друг извод. Разпоредбата на чл. 145, ал. 1 от ГПК /отм./, респективно чл. 181, ал. 1 от действащия понастоящем ГПК, е остатък от френската съдебна практика от преди повече от 220 години. Въпросната съдебна практика е била установена с оглед предотвратяване на възможността да се използва недобросъвестно един документ за прехвърляне на едно право, като се антидатира и  по този начин стане възможно, този документ да се противопостави на лице, на което същият праводател, по - рано е вече прехвърлил това материално право и сделката е обективирано в документ, чиято дата може да бъде надлежно /по някой от начините посочени в чл. 181, ал. 1 от ГПК/ удостоверена. Тази съдебна практика е получила нормативна регламентация във Френският граждански кодекс и от там е преминала в други национални законодателства, включително и в българското гражданско процесуално право. Крайният извод в случая е, че датата на частния документ не може да се противопостави на едно лице в случай, че не е достоверна ако първо – това лице черпи права от лицето, което е подписало документа и второ – правата които черпи, могат да възникнат само при условие, че датата на възникването им предшества датата на документа.

Все в тази насока е необходимо да се отбележи, че ако понятието “трети лица”, употребено в чл. 145, ал. 1 от ГПК /отм./, съответно чл. 181, ал. 1 от ГПК, обхваща всички лица извън страните по сделката, то при такова “широко” тълкуване, практически документите, на които се позовават страните в такива случаи, няма да имат каквото и да значение, само защото по изключение те могат да имат достоверна дата по смисъла на цитираната правна норма.

В този смисъл е например е Решение № 309 от 20.02.2014г. по гр. дело № 742/2012г. на Върховен касационен съд, в което е посочено, че по отношение на обсъждания въпрос, „…съществува задължителна практика, обективирана в решение по чл. 290 от ГПК № 193 от 4.6.2010г. на ВКС по гр.дело № 176/2010г. на Второ ГО съгласно които „трето лице" по смисъла на чл. 181 от ГПК е това, което черпи права от лицето, подписало документа и правата, които то черпи могат да възникнал при условие, че датата на възникването им предшества датата на документа.

Следователно, касае се за тези неучаствали в съставянето на лица, които черпят права от някой от издателите му и биха могли да бъдат увредени от неговото антидатиране. Другите, неучастващи в документа лица не са трети лица и спрямо тях посочената в документа дата важи…“.

Ето защо няма никаква пречка, представения по делото писмени обяснения и разписки да бъдат ценени с оглед останалите събрани в хода на производството доказателства.

Очевидно с оглед изложеното до тук е, че установяването на датата на съставяне на процесните документи по никакъв начин не повлиява отговора на въпроса – получили ли е жалбоподателя процесното гориво. Тези писмени документи би могло да са съставени както на датата поосочена в тях, би могло да се съставят в хода на ревизионното производство или най - сетне би могло да са съставени едва в хода на съдебното производство, като това обстоятелство, само по себе си, по никакъв начин не променя отговора на въпроса, дали посоченото в съответния частен документ количество гориво е „реално“, фактически предадено.

От значение в тази насока са изявленията на страните по съответната сделка, данните съдържащи се в другите описани документи, съставени във връзка със сделката и данните заявени от разпитаните по делото свидетели.   

Не без значение е обстоятелството, че приходната администрация не е оспорила издадените от дружеството документи относно последващата реализация на горивото и този правно значим факт не може да не бъде отчетен.

В допълнение и подкрепа на вече изложеното, настоящият състав намира, че следва да релевира приетото в решение на СЕС от 6 декември 2012 година по дело C-285/11, в т. 31 от което е посочено, че за да се установи, че на основание на процесните доставки на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. В т. 32 е записано: "Запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото"; "Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани за целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано (т.  33). От изложеното следва, че за да се признае правото на приспадане на ДДС, е необходимо стоките или услугите да са реално получени и да са използвани за целите на облагаеми сделки. От друга страна в т. 37 съдът допълва, че националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. В такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност (т. 38). Това означава, че ако след преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, може да се направи извод за действително предадени и получени от доставчика и получателя стоки, то правото на приспадане следва да се признае. Логично е да се приеме, че ако данъчно задълженото лице получава фактура от неговия доставчик, без посочените стоки да са му доставени, то самото извършва данъчна измама, ползвайки данъчен кредит по тази фактура и намалявайки по този начин дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен период. Според изложеното в това решение на СЕС и в решение от 21 юни 2012 по съединени дела С-80/11 и С-142/11, ако е установено предаването и приемането на стоките между доставчика и получателя и последващата им реализация чрез облагаеми доставки или за целите на икономическата дейност, неизпълнението на задълженията на прекия доставчик или предходните във връзка със заприходяване на стоките в тяхното счетоводство или други неизпълнения на задължения във връзка с воденото от тях счетоводство и доказване произход на стоката или направени съпътстващи разходи, могат да обоснован отказ на право на данъчен кредит само, ако въз основа на обективни данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае, че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански

субект по веригата.

Видно от гореизложеното е, че трайната практиката на Съда на ЕС възприема, че санкцията на отказа на право на приспадане на ДДС е недопустима при липса на обективни данни за участие от ДЗЛ в данъчна измама.

В настоящия случай това не е установено, а органът по приходите не следва да създава задължение за получателя на фактурата да извършва проверки на съдоговорителя си, каквито по принцип той не е длъжен да прави.

Настоящата инстанция намира, че въз основа на събраните доказателства по разгледаната част от спора и съгласно тълкуването на чл.167, 168, б а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11, следва да се приеме, че по процесните фактури са налице реално осъществени доставки. Като е отказал претендирания данъчен кредит по горепосочените фактури с обжалвания РА, органът по приходите е издал един незаконосъобразен акт, който следва да бъде отменен.   

         С оглед изхода на правния спор на жалбоподателя следва да му бъдат присъдени сторените от нето разноски по делото, които видно от приложения по делото списък за разноски, са в размер на  1 104лв. (хиляда сто и четири лева).

         Предвид горното  Съдът

 

 

Р Е Ш И:

 

ОТМЕНЯ по жалба на „Б. - 73”  ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ****, със седалище и адрес на управление: гр. **, ул. „А.К.” № 7, представлявано от Т.Г.А., против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001615008499-091-001/03.05.2016г., потвърден в обжалваната част с Решение 449 от 07.07.2017г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“, гр. П., в обжалваната част за непризнат данъчен кредит в размер на  7 931,75лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 745,45лв.

ОСЪЖДА  Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - гр. П.да заплати на „Б. - 73”  ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: ****, със седалище и адрес на управление: гр. **, ул. „А.К.” № 7, представлявано от Т.Г.А., сумата в размер на 1104 /хиляда сто и четири/ лева.

         Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба или протест пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

                                                   ПРЕДСЕДАТЕЛ: