РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ

 

 

 

 

 

Р Е Ш Е Н И Е

 

 

№ 1353

 

гр. Пловдив, 24 юли 2017 год.

 

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХVІІ състав, в публично заседание на двадесет и трети януари през две хиляди и седемнадесета година в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ:    ТАТЯНА ПЕТРОВА

 

при секретаря БЛАГОВЕСТА КАРАКАШЕВА, като разгледа докладваното от председателя ТАТЯНА ПЕТРОВА административно дело № 1851 по описа за 2016 год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

 

І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните :

1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

2. Образувано е по жалба, предявена от Х.А.Ч. в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление ***, против Ревизионен акт (РА) № Р-16002614003522-091-001/04.09.2015 г. и Ревизионен акт № П-16002615174994-003-001/08.10.2015 г. за поправка на РА, издадени от Л.П.Ц. на длъжност началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и П.И.Л. на длъжност старши инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърдени с Решение № 356/06.06.2016 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (“ОДОП”) гр. Пловдив, относно установени данъчни задължения по ЗДДС, ЗДДФЛ и задължения за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице, ведно със законните лихви, както следва: ДДС в размер на 15382,75 лв., ведно със законната лихва в размер на 5 256,55 лв. за данъчни периоди 01.01.2010 г. – 30.04.2013 г.; Годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2011 г. и 2012 г., съответно в размер на 355,77 лв., ведно със законната лихва в размер на 121,35 лв. и  в размер на 681,70 лв., ведно със законната лихва в размер на 162,61 лв.; ДОО за 2011 г., 2012 г. и 2013 г., съответно в размер на 242,40 лв., ведно със законната лихва в размер на 238,30 лв., в размер на 234,27 лв., ведно със законната лихва в размер на 157,19 лв. и в размер на 330,81 лв., ведно със законната лихва в размер на 118,93 лв.; ЗО за 2011 г., 2012 г. и 2013 г., съответно в размер на 108,95 лв., ведно със законната лихва в размер на 68,76 лв., в размер на 105,29 лв., ведно със законната лихва в размер на 53,76 лв., както и в размер на 148,68 лв., ведно със законната лихва в размер на 50,38 лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на обжалвания административен акт и се иска неговата отмяна, както и присъждане на направените разноски. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита. Претендират се сторените в производството разноски.

3. Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция ”ОДОП” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Претендира се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение и направените разноски за възнаграждения на вещи лица и свидетели. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита.

ІІ. За допустимостта:

4. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция „ОДОП“ - гр. Пловдив, резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

ІІІ. За фактите :

5. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002614003522-020-01/19.12.2014 г. е сложено начало на ревизията на жалбоподателя с обхват годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за данъчни периоди от 01.01.2009 г. до 31.12.2013 г. и данък върху добавената стойност за данъчни периоди от 01.01.2009 г. до 31.12.2013 г., като е определен краен срок за приключването й до три месеца, считано от датата на връчване на посочената заповед (22.01.2015 г.). Последвало е издавеното на ЗВР № Р-16002614003522-020-02/15.04.2015 г., ЗВР № Р-16002614003522-020-03/17.04.2015 г. и ЗВР № Р-16002614003522-020-04/11.06.2015 г., с които обхватът на ревизионното производство е разширен, като в него са включени задължения за вноски за ДОО и ЗО за самоосигуряващите се лица за периода от 01.01.2009 г. до 31.12.2013 г. и е определен краен срок на ревизионното производство – до 22.06.2015 г. Цитираните ЗВР са издадени от Л.П.Ц., заемаща длъжност Началник Сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол” при ТД на НАП гр. Пловдив.

6. В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ № Р-16002614003522-092-01 от 06.07.2015 г., против който, в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е подадено възражение. Впоследствие, на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК, в приложимата редакция, е издаден и оспореният РА.

7. Този резултат е обжалван от ЕТ, като с Решение № 356 от 06.06.2016 г., Директорът на Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив при ЦУ на НАП потвърждава процесния ревизионен акт в обжалваната пред настоящата инстанция част.

8. Всички цитирани актове са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, видно от приложената по делото упълномощителна заповед –Заповед № РД-09-518/30.04.2014 г. издадена на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 и т. 4 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП - гр. Пловдив.

9. В хода на ревизията е установено, че за периода от 01.01.2009 г. до 31.12.2013 г., ревизираното лице, в качеството му на едноличен търговец, е извършвало дейност, подлежаща на облагане с патентен данък по реда на ЗМДТ и е прилагало едностранна форма на счетоводно отчитане.

Въз основа на събраните в хода на административното производство документи органите по приходите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а именно по  т. 2 - данни за укрити приходи или доходи, което дава основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 от същия член на ДОПК, основа. С Уведомление изх. № Р-16002614003522-113-001/03.04.2015 г. по описа на ТД на НАП гр. Пловдив, лицето е уведомено по реда на чл. 124, ал. 1  ДОПК, че основата за облагане с ДДС и с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за периода от 01.01.2009 г. до 31.12.2013 г., ще бъде определена по реда на чл. 122 ДОПК. От страна на ревизираното лице са представени декларации по чл. 124, ал. 3 ДОПК. Аналогично, лицето е уведомено, че за същия период задълженията за задължителни осигурителни вноски - за ДОО и ЗО за самоосигуряващите се лица, ще бъдат определени по реда на чл. 124а от ДОПК. В тази връзка е издадено и Уведомление с изх. № Р-16002614003522-113-002/12.06.2015 г. по описа на ТД на НАП гр. Пловдив.

 Изводът за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, органите по приходите са извели въз основа на следните фактически установявания:

10. В хода на ревизията са присъединени събраните доказателства при извършена ПУФО на ревизираното лице и са извършени проверки на следните доставчици на жалбоподателя: „Т.Л.Г.“ АД, „Т.Л.Г. Б.“ ООД, „М.В.П.“ ООД, „С.“ ООД и „С.“ ЕООД. При проверките е констатирано, че посочените дружества са издали на жалбоподателя множество фактури през процесните данъчни период,  подробно описани на стр. 4 - 14 от РА. Предмет на доставки по спорните първични счетоводни документи са различни видове хранителни стоки и тютюневи изделия. Дружествата – издатели на фактурите са регистрирани по ЗДДС лица и са отразили издадените документи в дневници за продажби, в подадени справки-декларации по ЗДДС, в счетоводните си регистри като приходи и начислен ДДС. При насрещните проверки е установено, че стоките по фактурите, издадени от „Т.Л.Г.“ АД, „Т.Л.Г. Б.“ ООД, „М.В.П.“ ООД, „С.“ ООД и „С.“ ЕООД са предавани в търговския обект на ЕТ, транспортът е извършван от и за сметка на доставчиците и фактурите са платени в брой. Същевременно, ревизиращите органи са констатирали, че част от издадените от тези дружества фактури, описани на стр. 14 - 18 от РА не са намерили отражение в счетоводни регистри на ЕТ „М. – Ч. – Х.Ч.”.

11. Установено е също така, че сред представените от ревизираното лице документи се намират и фактури за доставка на стоки, които не са намерили отражение в счетоводството на ЕТ, а именно фактури № 1000006916/10.09.2010 г. (л. 562), № 1000013205/07.05.2012 г. (л. 559 гръб) и № 1000013243/11.05.2012 г. (558 гръб), издадени от „С.“ ЕООД и № 2000009181/29.08.2010 г. (л. 561), издадена от „М.В.П.“ ЕООД.

12. Направена е съпоставка между установените като издадени фактури от посочените по-горе доставчици (описани на стр. 4 - 14 от РА), информацията от книгата за материални запаси и отчетната стойност на продадените стоки посочена в отчета за приходите и разходите за съответната година, при която отново са установени несъответствия, а именно:

12.1. През 2009 г. на едноличния търговец са издадени фактури на обща стойност 48991,13 лв. (таблица на стр. 2 и 3 от РА за издадените фактури на ЕТ през 2009 г.). От тях от ревизираното лице са осчетоводени фактури на обща стойност 45480,54 лв., неосчетоводени фактури на стойност 3510.59 лв., налични в края на периода стоки на стойност 3624,24 лв. Установено е, че в книгата за материалните запаси е допусната сборна грешка на изписаните стоки, като вместо 41406,16 лв. са изписани 34404,14 лв., въз основа на което е прието, че разликата от 10962,75 лв. се явява неотчетени стоки /48991,13 лв. – 3624,24 лв. - 34404,14 лв./.

Във връзка с тази констатация е необходимо да бъде направено следното уточнение:

Стойността на изписаните стоки според данните, съдържащи се в книгата за материалните запаси възлиза на 41406,09 лв. (а не както са приели органите по приходите в размер на 41406,16 лв.), като разликата от 0,07 лв. се дължи на грешка в преписване на сумите от материалната книга в РД и са свързани с фактури № 1499/31.10.2009 г. и № 2000003441/27.12.2009 г. (вж. стр. 16 от РД и лист 550 гръб и лист 551) Освен изложеното, следва да се констатира, че в таблицата, съдържаща фактурите издадени на жалбоподателя през 2009 г. (стр.15-17 от РД) е включена и фактура № 1000003210/09.03.2009 г. на обща стойност 450,14 лв., с предмет цигари, издадена от „С.“ ЕООД, която обаче нито е била осчетоводена от ревизираното лице, нито по отношение на нея е извършена проверка от страна на приходна администрация. Последното се установява от съдържанието на Материалната книга (л. 549 и сл.) и на Протокола за извършена насрещна проверка на „С.“ ЕООД (л. 261 и сл.), в който изчерпателно са изброени проверените от органите по приходите фактури издадени от това дружество на ЕТ „М. – Ч. – Х.Ч.“, сред които обсъжданата (фактура № 1000003210/09.03.2009 г.) не е. При това положение следва да се приеме, че осчетоводените от едноличния търговец фактури не са на обща стойност 45480,54 лв., а на стойност 45030,33 лв. (45480,54 лв. – 450,14 лв. – 0,07 лв.).

За целите на настоящото решение, ще бъдат съобразени именно посочените по-горе стойности (41406,09 лв., съответно 45030,33 лв.).

12.2. В хода на ревизията е установено също, че в представената книга за приходите срещу оборотите за месец ноември 2011 г. е записано “грешен бон“. В дадените в хода на ревизията писмени обяснения Ч.е заявил, че в оборотите през месец ноември 2011 г. е допусната грешка, като са маркирани в повече продажби на стойност 20000,00 лв. Поради незнание не е пусната сторно-бележка, съответно документи за регистриране на сторно-операции не са представени. Не е представена и книга за дневните финансови отчети /ДФО/ за 2011 г. Установено е, че въпросната сума от 20000,00 лв. е включена в приходите на ревизираното лице за 2011 г. и е намерила отражение в годишната данъчна декларация.

13. Тези именно факти и обстоятелства са дали основание на органите по приходите да формират извод, че стоките от неосчетоводените фактури, включително неотчетените стоки, представляващи разликата между изписаните стоки по Книгата на материалните записи (41406,09 лв.) и отчетените като разход от ЕТ (34404,14 лв.) - са реализирани на вътрешния пазар като за продажбата им не са издавани документи, съответно не са отчитани приходи при търговеца от тяхната последваща реализация, а осъществените сделки с тези стоки са облагаеми по смисъла на ЗДДС.

С оглед констатираните обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК е извършен анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК при определяне на данъчните основи за облагане с преки и косвени данъци.

Установеният размер на неотчетените покупки на стоки е определен въз основа на фактурите, издадени от гореописаните доставчици. Ревизиращият екип е определил стойността на неотчетените приходи от продажбите на хранителните стоки като покупната стойност е увеличена с търговска надценка от 20 %, а стойността на неотчетените приходи от продажби на цигари е равна на покупната стойност, увеличена с предоставената от търговеца на едро търговска отстъпка от 5 %. Търговската надценка в посочените размери е декларирана от ревизираното лице (лист 500 по делото).

Тъй като през ревизираните периоди нямо осчетоводени липси или излишъци на стоки ревизиращите органи са направили извод, че стоките по неосчетоводените фактури, описани в ревизионния доклад, не са заведени счетоводно, но са продадени към 31.12. на съответната година.

Констатирано е, че не са отчетени приходи от последващите продажби на цигари и хранителни стоки по години, както следва:

-    за 2009 г. неотчетени приходи общо за 13 049,02 лв., 

-    за 2010 г. неотчетени приходи общо за   7 279,97 лв., 

-    за 2011 г. неотчетени приходи общо за 10 827,46 лв.,

-    за 2012 г. неотчетени приходи общо за 20 455,13 лв.,

-    за 2013 г. неотчетени приходи общо за 15 529,45 лв.

В резултат на извършения анализ по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, органът по приходите е установил следните резултати:

За 2009 г.

Годишна данъчна основа на доходи от трудови правоотношения в размер на 5581,71 лв. и удържан данък доход в размер на 558,16 лв.

С ревизията е определен облагаем доход от дейност като едноличен търговец по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК в размер на 2 726,53 лв.  

Определена е годишна данъчна основа на доходите от дейност като едноличен търговец в размер на 1 372,90 лв., установена като разлика между облагаемия доход от ЕТ и определените с ревизията ЗОВ.

Установен е дължим годишен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ /15%/ за 2009 г. в размер на 205,94 лв. Внесен патентен данък 150 лв. Разлика за внасяне 55,94 лв. 

В тази част, РА е отменен с Решение № 356/06.06.2016 г., като Директорът на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив е приел следното от правна страна:

Ревизираното лице е реализирало към 31.12.2009 г. приходи общо в размер на 51 324,75 лв. За 2009 г. ЕТ „М. – Ч. - Х.Ч.“ е подало декларация за облагане с годишен патентен данък за дейности, посочени в приложение № 4 и на основание чл. 61з, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗМДТ следва да се облага с годишен окончателен /патентен/ данък, тъй като оборотът му за предходната година не превишава 50 000 лв. и лицето не е регистрирано по ЗДДС през 2009 г. Според разпоредбата на чл. 63з, ал. 2 от ЗМДТ за извършваната патентна дейност лицата по ал. 1 не се облагат по реда на ЗДДФЛ.

За 2011 г.

Годишна данъчна основа на доходи по трудови правоотношения в размер на 7159,28 лв. и удържан данък доход в размер на 715,93 лв.

С ревизията е определен облагаем доход от дейност като едноличен търговец по реда на чл.122, ал. 2 от ДОПК в размер на 4 640,82 лв.  

Определена е годишна данъчна основа на доходите от дейност като едноличен търговец в размер на 3 038,48 лв., установена като разлика между облагаемия доход от ЕТ и определените с ревизията ЗОВ.

Установен дължим годишен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ /15%/ за 2011 г. в размер на 455,77 лв. Внесен патентен данък 100 лв. Разлика за внасяне в размер на 355,77 лв.  

За 2012 г.

Годишна данъчна основа на доходи по трудови правоотношения в размер на 12 674,54 лв. и удържан данък доход в размер на 1 267,46 лв.

С ревизията е определен облагаем доход от дейност като едноличен търговец по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК в размер на 6 644,64 лв.  

Определена е годишна данъчна основа на доходите от дейност като едноличен търговец в размер на 5 211,36 лв., установена като разлика между облагаемия доход от ЕТ и определените с ревизията ЗОВ.

Установен дължим годишен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ /15%/ за 2012 г. в размер на 781,70 лв. Внесен патентен данък 100 лв. Разлика за внасяне в размер на 681,70 лв.  

За 2010 г. и за 2013 г. не е определена годишна данъчна основа по ЗДДФЛ и не е определен дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. В ревизионния акт е посочено, че за тези данъчни периоди лицето е реализирало приходи под 50000 лв. и на това основание остава в режим на облагане с окончателен /патентен/ данък.

14. При ревизията е изследвано дали са били налице основания за задължителна регистрация по ЗДДС на ЕТ и към кой момент са възникнали те. В тази връзка е установено, че към 31.12.2009 г. лицето е реализирало облагаем оборот, надвишаващ сумата от 50 хил. лв., който съгласно изискванията по ЗДДС е минималният праг за задължителна регистрация по закона. При това положение е прието, че ЕТ „М. – Ч. - Х.Ч.“ е следвало на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС да подаде заявление за задължителна регистрация по ЗДДС до 14.01.2010 г. Изследвайки облагаемият оборот на ревизирания търговец е констатирано, че към 31.12.2010 г. лицето е реализирало оборот в размер на 28 446,63 лв., т.е. задължението за регистрация по ЗДДС е отпаднало. Към 30.11.2011 г. отново е достигнат облагаем оборот, надвишаващ сумата от 50 хил. лв. и е следвало на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС отново да подаде заявление за задължителна регистрация по ЗДДС до 14.12.2012 г., като основанието за задължителна регистрация по ЗДДС отпада към 30.04.2013 г. Тъй като Х.Ч. с ЕТ „М. – Ч. - Х.Ч.“ не е изпълнил задължението си да подаде заявление за регистрация в законовия срок и не е начислил дължимия ДДС за извършените от него, на основание чл. 102, ал. 3 от ЗДДС данъкът е начислен от органите по приходите върху определена от тях по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа.  Дължимият от лицето ДДС е изчислен в общо размер на 15 382,75 лв., описан по данъчни периоди и суми в РА.

15. Въз основа на установения при ревизията нов размер на облагаемия доход за 2011 г., 2012 г. и 2013 г., и при съобразяване на ТР № 1/18.05.2016 г. на ВАС, ревизиращите органи са определили дължими вноски за ДОО и ЗО върху окончателния размер на осигурителния доход за посочените години на основание чл. 124а ДОПК, които са съобразени при формиране на данъчните основи за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ.  

16. По реда на чл. 193 ГПК, по искане на жалбоподателя е открито производство по оспорване автентичността на подписите положени за „Получател” на изчерпателно изброени фактури в молба депозирана от страна на жалбоподателя (л. 583, том 2 от делото). Доказателствената тежест е разпределена съобразно правилата на чл. 193, ал. 3 ГПК. С оглед изявеното желание на ответника да се ползва от оспорените документи е извършена проверка на истинността на документите.

17. По искане на жалбоподателя, в чиято доказателствена тежест бе установяване неистинността на оспорените частни документи, носещи неговия подпис, е назначена съдебно-графологична експертиза (СГЕ). Заключението е прието без заявени резерви от страните и се свеждат до следното:

В представените за изследване документи лицето Х.А.Ч. не е полагало подписи.

В изследваните фактури лицето К.Д.Ч.е полагало подписи както следва: л. 294 – ф. № 1000007801, л. 295 – ф. № 1000007912, л. 296 – ф. № 1000007958, л. 297 – ф. № 1000010065, л. 298 – ф. № 1000010083, л. 299 – ф. № 1000011411 от том 1 и л. 305 – ф. № 1000011519 и л. 321 – ф. № 1000012201 от том 2.

18. По делото е изслушана и съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), оспорена от ответника. Вещото лице е направило следните констатации:

- За ревизирания период 2009 г. - 2013 г., жалбоподателят е водил едностранно счетоводство. Водени са следните книги: Книга за приходите, Книга за разходите и Материална книга.

Принципът за документална обоснованост (чл. 10 ЗКПО) е основен принцип при отчитане на приходите, на разходите, на придобиването на материални запаси. Записванията в счетоводните книги на жалбоподателя са извършвани на база данните от първичните счетоводни документи – фактури. В тази връзка експертизата счита, че е спазен принципът на документална обоснованост;

- В Книгата за приходи са посочени по години и по месеци приходите от продажби на стоки с данни от касовия отчет за 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г.

За 2013 г. освен приходите от касовите отчети по месеци са отразени и приходите по банков път.

В Книгата за разходи са отразени:

За 2009 година: разходи за ток и вода, посочени като разходи за външни услуги, разходи за дърва, отразени в колона „други разходи” и отчетната стойност на продадените стоки за 34404.14 лв. Общо разходите са на  стойност 37635,47 лв.

За 2010 година: разходи за външни услуги и отчетната стойност на продадените стоки за 17 647.60 лв. Общо разходите са на  стойност  20092.46 лв.

За 2011 година: разходи за външни услуги, разходи за работна заплата и осигуровки и отчетната стойност на продадените стоки за 45 459.00 лв.  Общо разходите са на  стойност 52 462.84 лв.

За 2012 година: в Книгата за разходи, като разходи за външни услуги са отразени всички закупени стоки, които са описани и в Книгата за Материални запаси за 26 354.27 лв. и разходите за РЗ и осигуровки. Всички закупени стоки са отразени като продадени - 26 354.27 лв. Общо разходите са на стойност  29 679.39 лв.

За 2013 година: разходи за външни услуги, разходи за работна заплата и осигуровки и отчетната стойност на продадените стоки за 14 729.19 лв. Общо разходите са на  стойност 21 106.59 лв.

 

година

приходи

разходи

В т.ч. от разходите – отчетна стойност на продадените стоки

2009

38275,73

37635,47

34404.14

2010

21156,66

20092,46

17 647.60

2011

55741,70

52462,84

45 459.00

2012

32575,01

29679,39

26 354.27

2013

22948,79

21106,59

14 729.19

 

По така описаните приходи и разходи по години, с данни от Книгите за Приходи и Книгите за Разходи за периода 2009 – 2013 години е видно, че приходите превишават разходите;

- В годишен размер, както и през повечето месечни периоди, приходите от продажби превишават разходите за закупуване на стоки. Конкретните данни в тази връзка с представени в табличен вид към въпрос 3 от заключението.

- Описаните в следващата таблица фактури за доставка на стоки не са осчетоводени в счетоводните регистри на жалбоподателя.

 

доставчик

Фактура №

дата

Вид стока

Данъчна основа

ДДС

Всичко по фактура – лв.

1

С. ЕООД

1000007801

11.10.2010

Хранителни стоки

22.22

4.44

26.66

2

С. ЕООД

1000007912

19.10.2010

Хранителни стоки

73.54

14.71

88.25

3

С. ЕООД

1000007958

25.10.2010

Хранителни стоки

59.03

11.81

70.84

4

С. ЕООД

1000010065

04.04.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

90.73

333.00

18.15

66.60

108.88

399.60

508.48

5

С. ЕООД

1000010083

06.04.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

61.98

552.75

12.40

110.55

74.37

663.30

737.67

6

С. ЕООД

1000011411

09.09.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

163.14

444.00

32.63

88.80

195.77

532.80

728.57

7

С. ЕООД

1000011519

21.09.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

294.36

553.06

58.87

110.61

353.23

663.67

1016.90

8

С. ЕООД

1000012201

29.12.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

108.36

214.52

21.67

42.90

130.03

257.42

387.45

- Според вещото лице, стойността на закупените стоки през 2009 г. е 45028.14 лв. Изписаните стоки през 2009 г. са на стойност 34404.14 лв. и наличната стока в края на 2009 г. следва да бъде 10 624.00 лв. Ако налична стока в края на периода е на стойност 3 624.24 лв., стойността на изписаните стоки следва да е 41403.90 лв.;

- Стойността на заведената стока към 30.10.2011 г. по осчетоводените фактури за доставка е за 33867.09 лв. Получените приходи от продажби към 30.10.2011 г. са за 21824.30 лв. Като взема предвид характера на стоките като бързооборотни и без да анализира търговската надценка при продажбата на хранителните стоки и търговската отстъпка за тютюневите изделия, може да се предполага, че в началото на м. ноември стойността на наличните стоки в обекта са на стойност 12042.79 лв. През месец ноември 2011 г. са закупени стоки за 2973.14 лв., което прави наличните стоки за продажба през м. ноември 2011 г. на стойност приблизително  15000 лв. При тези изчисления, експертизата счита, че реализираният приход от 23 443.90 лв. за м.ноември 2011 г. от продажбата на наличните стоки в обекта на приблизителна стойност 15 000 лв. е завишен;

- В ГДД по ЗДДФЛ за 2011 г. жалбоподателят е декларирал:

Общо Приходи - 55742.00 лв.

Общо Разходи - 52463.00 лв.

Стойността на разходите е формирана от :

Разходи за външни услуги                                    2291.84 лв.

Разходи за РЗ и осигуровки                                            4712.00 лв.

Отчетна стойност на продадените стоки                      45459.00 лв.

Общо разходи                                                                    52462.84лв.

Стойността на осчетоводените фактури за доставка на стоки за 2011 г., описани в Материалната книга са в размер на 40583.68 лв. Жалбоподателят е изписал продадени за 2011 г. стоки на стойност 45459.00 лв.

Като е взел предвид стойността на осчетоводените фактури за доставка на стоки за 40583.68 лв., неосчетоводените стоки по фактурите от 2011 година, описани в отговора на въпрос 4 на стойност 3 379,07 лв. и наличните стоки към 31.12.2010 г. - 650.38 лв., вещото лице е приело, че отчетната стойност на реализираните стоки - 45 459 лв. съответства на реализираните приходи за 2011 година, отчетени в ГДД за 2011 г.;

- Като е взел предвид приложените по делото фактури за доставки на стоки към жалбоподателя, за които се твърди, че не са осчетоводени от същия, и то само на които има положен подпис на получил от жалбоподателя или К.Ч. съобразно заключението по изготвената и приета по делото СГЕ, използвайки подхода на ревизиращият орган и декларираната от ЕТ надценка за стоките и ТО за тютюневите изделия, експертът е проследил облагаемия оборот на жалбоподателя през целия ревизиран период като данните са представени в табличен вид в самото заключение.

Според тези данни жалбоподателят е достигнал оборот от 59 419.07 лв. /над 50 000 лв./ за задължителна регистрация по ЗДДС през данъчен период месец декември 2011 г. и на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, е следвало да подаде заявление за регистрация в 14-дневен срок от изтичането на този данъчен период – т.е до 14.01.2012 г.

Изследвайки оборота на жалбоподателя по делото по месеци, експертът е установил, че за периода от месец декември 2011 г. до месец ноември 2012 г. /период не по-дълъг от последните 12 последователни месеци, преди текущия месец/, извършените облагаеми доставки са в размер на 44330.70 лв., т.е задължението за регистрация по ЗДДС е отпаднало през м. ноември 2012 г.

В резултат на направените констатации, вещото лице е определило период за задължителна регистрация по ЗДДС  - от 15.01.2012 г. до 31.10.2012 г.

Към 31.12.2009 г. жалбоподателят не е реализирал оборот за задължителна регистрация по ЗДДС.

Съобразно тези констатации, вещото лице е изчислило дължимите данъци в различни варианти, съобразно поставените от жалбоподателя задачи.

IV. За правото:

19. Оспореният административен акт е постановен от надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен орган.  Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма. Това обаче, не е в състояние да санира неточните фактически констатации и направените въз основа на тях неправилни изводи относно приложението на материалния закон. В следващото изложение, ще бъдат конкретизирани съображенията за тези изводи.

20. Спорът между страните се концентрира в три основни въпроса:

- относно действителното извършване на доставки на хранителни и други стоки, и тютюневи изделия по процесните фактури, подробно описани в РА, издадени на жалбоподателя през периода от 2009 г. до 2013 г.;

-  относно размера на оборота по ЕКАФП за месец ноември 2011 г., за който се твърди от жалбоподателя, че е завишен с 20000 лв. поради грешно маркирани суми;

- относно неотчетените стоки през 2009 г. на стойност 7001,95 лв. (41406,09 лв. - 34404,14 лв.), представляваща разлика между изписаните стоки по Книгата на материалните запаси (41406,09 лв.) и отчетената стойност на продадените стоки посочена в Отчета за приходите и разходите и включена като разходи от ЕТ в ГДД (34404,14 лв. –отчетна стойност на продадените стоки, от общо 37635,47 лв., в които са включени и разходите за външни услуги – ток и вода). За яснота е необходимо да бъде направено следното уточнение: в т. 16.1. от РД (стр. 39 от същия), въпросната сума е констатирано в размер на 7452,40 лв. Както вече бе казано в т. 12.1. от настоящото решение, в таблицата, съдържаща фактурите издадени на жалбоподателя през 2009 г. (стр. 15-17 от РД) е включена и фактура № 1000003210/09.03.2009 г. на обща стойност 450,14 лв., с предмет цигари, издадена от „С.“ ЕООД, която обаче не е била осчетоводена от ревизираното лице, нито по отношение на нея е извършена проверка от страна на приходна администрация (последното се установява от съдържанието на Материалната книга - л. 549 и сл., и на Протокола за извършена насрещна проверка на „С.“ ЕООД - л. 261 и сл., в който изчерпателно са изброени проверените от органите по приходите фактури издадени от това дружество на ЕТ „М. – Ч. – Х.Ч.“, сред които обсъжданата не е). Това налага в случая да се приеме, че осчетоводените от едноличния търговец фактури не са на обща стойност 45480,54 лв. така както са приели органите по приходите, а на стойност 45030,33 лв. (45480,54 лв. – 450,14 лв. – 0,07 лв. констатираната в т. 12.1. изчислителна грешка). При това положение, след като от 45030,33 лв. се извади стойността на наличните към 31.12.2009 г. стоки в размер на 3624,24 лв. и отчетената стойност на продадените стоки в размер на 34404,14 лв. включена като разход от ЕТ в ГДД, се получава сумата в размер на 7001,95 лв.

21. За да определи данъчната основа за облагане с ДДС, с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, както и за задължителни осигурителни вноски приходна администрация е приела, че са налице данни за укрити приходи формирани от продажби на неосчетоводени стоки. Този извод е обоснован с обстоятелството, че ревизираното лице е получател по множество данъчни фактури издадени през ревизирания период от горепосочените доставчици, които не са намерили отражение в счетоводните регистри на ревизираното лице.

22. В тази насока следва да се посочи, че за жалбоподателя би възникнало задължение за осчетоводяване на процесните фактури само ако същите са му редовно издадени, т.е. при наличието на законоустановените предпоставки за това. На фактуриране подлежат само действително извършените доставки. Според чл. 6, ал. 1 ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. За да е осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС обаче, е необходимо освен сключването на сделка, да бъде прехвърлена и собствеността върху стоката срещу насрещната престация.

В конкретния случай, за да приеме, че гореизброените търговци са доставили на жалбоподателя стоките по процесните фактури, органът по приходите се е позовал на самите фактури, на писмените обяснения на доставчиците, на извлечения от счетоводни сметки (представени само от част от доставчиците) съдържащи единствено записи на конкретните фактури, от които не става ясно дори от кого са изготвени и каква е връзката му със съответния търговец. Въз основа на тези именно доказателства и на данните в информационния масив на НАП, че фактурите са включени в дневниците за продажби на доставчиците за съответния данъчен период, ревизиращият орган е направил извод, че собствеността върху стоките по процесните фактури е прехвърлена към момента на покупката.

По отношение на плащането е констатирано, че последното е извършено в брой. Този извод е изведен само въз основа на представените от доставчиците писмени обяснения, без да е отчетено обстоятелството, че от последните са изискани контролни ленти от ЕКАФП, но такива не са представени (ИПДПОЗЛ до „М.В.П.“ ООД – л. 448, ИПДПОЗЛ до „Т.Л.Г. Б.“ ООД – л. 455, ИПДПОЗЛ до „Т.Л.Г.“ ООД – л. 469, ИПДПОЗЛ до „С.“ ЕООД – л. 264, ИИНП № Р-16002614003522-141-001/01.04.2015 г. – л. 465, ИИНП № Р-16002614003522-141-002/01.04.2015 г. – л. 452, ИИНП № Р-16002614003522-141-005/07.04.2015 г. – л. 397, ИИНП № Р-16002614003522-141-004/07.04.2015 г. – л.450). Изключение от казаното прави единствено доставчикът „М.В.П.“ ООД, който е представил фискални бонове (л. 404) към четирите проверени от органите по приходите фактури (с № 1385/30.06.2009 г., № 2000010029/30.12.2010 г., № 2000011206/10.06.2011 г. и № 2000011341/30.06.2011 г. – л. 402 и сл.). В тази в връзка е необходимо да се констатира, че тези фискални бонове (ФБ), макар и да съответстват стойностно на издадените фактури, не могат да се обвържат с тях, защото не съдържат предвидените в чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, реквизити (наименование, код на данъчна група, количество и стойност по видове закупени стоки или услуги). От тяхното съдържание се установява, че продаваните от „М.В.П.“ ООД стоки са разделени поне на две групи: „АЛКОХОЛ“ и „РАЗНИ“. Посочените във ФБ срещу съответната група („АЛКОХОЛ“ и/или „РАЗНИ“) суми обаче, не отговарят стойностно на стоките, съдържащи се в процесните фактури. Така, ФБ от 30.06.2009 г., който би следвало да е издаден към фактура № 1385/30.06.2009 г., съдържа данни за получено плащане за „АЛКОХОЛ“ на стойност 135,12 лв., а стойността на алкохола по тази фактура е 112,60 лв. за мента, мастика пещера и уиски, и 355,10 лв. за различни видове бира. ФБ от 10.06.2011 г., който би следвало да е издаден към фактура № 2000011206/10.06.2011 г., съдържа данни за получено плащане за стоки, попадащи единствено в група „Разни“ на стойност 772,60 лв., а според съдържанието на фактурата на жалбоподателя са продадени освен стоки, попадащи в посочената група и различни видове алкохол (стойността на стоките различни от алкохол е 223,66 лв., а на фактурирания алкохол – бира, уиски, водка, пещера обикновена и различни видове вина, е общо в размер на 548,94 лв.). Идентично е положението и с ФБ от 30.12.2010 г., издаден към фактура № 2000010029/30.12.2010 г., само стойностите са различни. Накрая следва да се констатира, че за плащането по фактура № 2000011341/30.06.2011 г., са представени три фискални бона – един на стойност 95,50 лв., издаден в 08,44 часа на 30.06.2011 г., втори за сумата от 2163,45 лв., издаден в 14,25 часа на същата дата и трети, на стойност 1,30 лв. издаден в 10,21 часа на 28.06.2011 г. Освен, че причината за издаването на три ФБ, за плащане по една фактура (първото, от които е на стойност 1 лев и 30 стотинки) и то на различни дати и в различни часове остана неизяснена, отново един от трите ФБ съдържа данни за получено плащане за „АЛКОХОЛ“ на стойност 514,68 лв., а стойността на алкохола по тази фактура е 393 лв. за водка и уиски, и 1100 лв. за бира. Изложеното до тук не дава възможност за формиране на извод относно извършено от страна на жалбоподателя плащане „в брой“ по разглежданите четири фактури, издадени от „М.В.П.“ ООД.

23. С оглед изложеното до тук съдът намира, че събраните доказателства в хода на ревизионното производство не доказват по безспорен и категоричен начин действителното извършване на доставките на стоки по коментираните фактури. Законът /ЗЗД и ТЗ/ не установява изискване за форма за действителност на покупко-продажбата на този вид стоки – хранителни и други стоки и тютюневи изделия, поради което и с факта на издаването на фактурите принципно е възможно да е постигнато съгласие между продавача и купувача за продажба на определено количество и вид стока. Очевидно е обаче, че предмет на процесните сделки са родово определена вещи. Според правилата на гражданското право собствеността върху родово определени вещи се прехвърля едва в момента на индивидуализацията на стоката, което от своя страна става в момента, в който стоката бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена – чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. От това следва, че само фактът на сключване на сделка с предмет родово определени вещи не представлява данъчно събитие, доколкото с нея не се прехвърля собствеността върху стоката. Сделката с родово определени вещи може да се сключи и по нея да не последва предаване, което съответно изключва прехвърлянето на вещни права на купувача и за целите на облагането с ДДФЛ и ДДС ще липсва облагаема доставка, а фактурите ще бъдат издадени без основание. Именно факта на получаване на стоките, фактурирани на жалбоподателя, остана недоказан в настоящето производство. Този факт е останал недоказан още в хода на самото ревизионно производство. В тази връзка следва да се посочи, че изводите на приходна администрация относно наличието на реални доставки между жалбоподателя и неговите доставчици по разглежданите фактури, са напълно необосновани и формирани в противоречие с принципа на “Законност”, установен в чл. 2, ал. 1 от ДОПК, който изисква ревизиращите органи да прилагат законите точно и еднакво спрямо всички лица. Богата е практиката на приходната администрация във връзка с изследване на въпроса свързан с реалността на доставките за целите на облагане с ДДС най-вече, когато се касае за признаване правото на приспадане на задълженото лице на данъчен кредит по конкретни данъчни фактури, като това право никога не е било признавано от администрацията само въз основа на писмени обяснения и издадена фактура. В този ред на мисли следва да се отбележи, че е изненадващ либералният подход на ревизиращите органи по отношение на изводите им относно действителното извършване на процесните доставки, изводи изградени единствено и само на предположения, а именно:

- Без дори да е извършена проверка на място в счетоводствата на доставчиците.

- Без да са събрани като доказателство всички фактури, за които се твърди да са издадени от процесните доставчици на жалбоподателя.

В тази насока следва да се констатира, че по делото не са представени също фактура № 3230/29.03.2013 г. и № 2029/31.05.2011 г. издадени от „С.“ ООД, фактура № 1230/31.01.2009 г. издадена от „М.В.П.“ ООД и и фактура № 1000003210/09.03.2009 г. издадена от „С.“ ЕООД, като по отношение на тях не са извършени дори насрещни проверки (ПИНП на „С.“ ООД – л. 373, ПИНП на „М.В.П.“ ООД – л. 399, ПИНП на  „С.“ ЕООД – л. 261).

- На база счетоводни извлечения (от които по никакъв начин не става ясно от кого и в какво качество са изготвени), които не съставляват годно доказателство, доколкото не е установено, че са създадени или ползвани от лицата, които са ги представили, с оглед разпоредбата на чл. 54, ал. 3 ДОПК. Цитираната разпоредба гласи, че органът по приходите има право да събере като доказателства разпечатки на данни от технически носители, ако се установи, че са създадени или ползвани от субекта или от лице, което е или е било негов съконтрагент, като се смята, че данните са създадени или ползвани от субекта, съответно от съконтрагента, ако се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се на местата, където тези лица упражняват дейността си, където се съхранява или води счетоводството им или върху които единствено лицето има контрол. Такава проверка, каза се, не е извършена.

Все в тази насока, следва да се констатира, че от страна на доставчика „С.“ ЕООД не са представени никакви счетоводни регистри за осчетоводяване на доставките и плащането по тях, както и оборотни ведомости за съответните период. Нещо повече, за голям част от доставките към жалбоподателя, обсъжданото дружество или „не представя фактури за предходна доставка“ или „не доказва категорично произхода на фактурираните стоки“ – обстоятелства изрично установени от органите по приходите в ПИНП № П-02002815061692-141-001/30.04.2015 г. по описа на ТД на НАП гр. Б. (л. 260 гръб и 261);

- Въз основа на твърдения на доставчиците за извършено от страна на жалбоподателя плащане в брой по процесните фактури. Нито един от проверените търговци не е представил надлежни доказатства в тази насока, за което вече бяха изложени съображения по-горе (т. 22 от настоящото решение), които няма да бъдат преповтаряни. Такива доказателства например биха могли да бъдат контролните ленти от ЕКАФП (изискани, но непредставени от доставчиците), доколкото чл. 25, ал. 4 от НАРЕДБА № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, изисква фискалната касова бележка да се издава в два екземпляра - един за клиента (от боновата лента) и втори за лицето по чл. 3, ал. 1 и 2 (на контролната лента).

- Направен е извод, че е доказано и транспортирането на стоките отново само въз основа на твърдения на доставчиците. Единствените събрани при ревизията доказателства в тази насока са пътни листове представени от „С.“ ЕООД, свидетелство за регистрация на МПС и Удостоверение за регистрация на транспортно средство № 217/25.09.2012 г. представени от „С.“ ООД и разбира се писмените обяснения от всички доставчици.

Наличието обаче, на удостоверения за регистрация на МПС установява само, че съответният доставчик притежава собствено МПС, но не и че е извършил транспорт по конкретната доставка. Представените по делото пътни листове също не могат да обосноват извод в желаната от администрацията насока, доколкото в същите е посочен само маршрут между две населени места  („Ямбол – Младиново“, които дори не съвпадат с населеното място – с. Радовец, където се намира обектът на жалбоподателя), без конкретизация на отделните адреси и търговски обекти, които са посетени от шофьорите.

Напрактика констатацията на приходна администрация за извършения транспорт на процесните количества стоки се явява фактически и правно необоснована.

24. Както вече бе казано, част от процесните фактури, приети по делото с административната преписка, са оспорени от жалбоподателя досежно истинността им (авторството на положените подписи за получател от името на ЕТ), за което е открито нарочно производството по реда на чл. 193 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Същото е проведено частично успешно. Според приетата по делото без заявени резерви от страните графологична експертиза, която съдът възприема като компетентна и обективно изготвена, въвеждаща в процеса с необходимата пълнота релевантни за разрешаването на административния спор факти и обстоятелства - от всички фактури, съдържащи подпис за получател от името на жалбоподателя, само част от издадените фактури от доставчика „С.“ ЕООД са подписани от съпругата на жалбоподателя – К.Ч.. Тези фактури са подробно индивидуализирани в самите заключения и са описани в т. 17 от настоящото решение. Всички останали фактури или изобщо не съдържат подпис за „получател“, или подписът е положен от неизвестно лице.

Следва още веднъж да бъде отбелязано, че фактура № 3230/29.03.2013 г. и № 2029/31.05.2011 г. издадени от „С.“ ООД, фактура № 1230/31.01.2009 г. издадена от „М.В.П.“ ООД и фактура № 1000003210/09.03.2009 г. издадена от „С.“ ЕООД (за която вече бе констатирано в т. 12.1. от настоящото решение, че нито е била осчетоводена от ревизираното лице, нито по отношение на нея е извършена проверка от страна на приходна администрация) не са представени по делото, поради което фактическите констатации на органите по приходите в тази част се явяват недоказани. Това налага да се приеме, че разглежданите фактури никога не са били издавани на жалбоподателя, независимо че са посочени в дневниците за продажби на доставчиците, поради което няма да бъдат съобразени от съда при формиране на данъчните основи за облагане за процесните данъчни периоди.

25. Тези обстоятелства наред с липсата на приемо-предавателни протоколи, удостоверяващи получаването на фактурираните стоки, липсата на каквито и да е други първични счетоводни документи, удостоверяващи предаването и получаването на стоките, изписването им от склад или транспортирането им като складови разписки, товарителници, искания за отпускане на материални ценности и др. подобни, налагат несъмнения извод за липса на действително извършени доставки по обсъжданите фактури.

Изключение от казаното правят всички фактури, по отношение на които бе установено въз основа на приетата СГЕ, че съдържат подпис на К.Ч., както и намерените от ревизиращия екип сред счетоводните документи на жалбоподателя четири фактури издадени от „С.“ ЕООД (фактури № 1000006916/10.06.2010 г., с предмет напитки на стойност 98,22 лв., № 1000013205/05.05.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 263,75 лв. и цигари на стойност 586,50 лв. и № 1000013243/1105.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 158,51 лв. и цигари на стойност 255,83 лв.) и от „М.В.П.“ ЕООД (фактура № 2000009181/29.08.2010 г., с предмет напитки на стойност 4374,10 лв.), за които е установено, че не са осчетоводени от жалбоподателя. Тези фактури ще бъдат коментирани самостоятелно.

26. От гледна точка на формалната логика, липсата на доставка съставлява отрицателен факт от обективната действителност, а наличието на доставка положителен такъв. След като в случая ответникът твърди наличието на „реална“ доставка, като основание за начисляване на ДДС и на данък по чл. чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, то в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт. Жалбоподателят твърди обратното, липсата на факт от обективната действителност, поради което при обжалването следва да бъде проверено от съда това твърдение на база на логичен анализ на фактите и обстоятелствата по делото. Само ако действително ЕТ е получил тези стоки е възможно последващото им разходване и съответно генерирането на приходи от продажбата им, които да са укрити, както се твърди от органите по приходите. Тези факти обаче, не са доказани, доколкото ответникът не е ангажирал доказателства за „реални“ доставки по процесните фактури. Същевременно по делото са налице достатъчно косвени доказателства по отношение на обратното – че не са получени доставки по процесните неосчетоводени фактури (с изключение на тези изброени в т. 25, втори абзац от настоящото решение). В хода на ревизията е установено, че жалбоподателят не разполага с тези фактури, те не са подписани от него или негов представител, съответно стоките описани в тях не са заприходени в счетоводството му. Липсват и разходи свързани с процесните доставки, включително липсват надлежни доказателства за извършеното плащане.

Твърденията на процесуалния представител на ответника, че по делото са събрани множество документи от доставчиците донякъде са верни, но тяхната съвкупна преценка не обосновава извод в желаната от приходна администрация насока.

Действително, по делото са приобщени писмени доказателства представени от доставчиците в хода на извършените им насрещни проверки – процесните фактури, извлечения от счетоводни сметки и регистри, фактури за преходни доставки, свидетелства за регистрация на ФУ, свидетелства за регистрация на МПС, справка за актуално състояние на всички трудови договори, пътни листове (част от които вече бяха коментирани по-горе в т. 23). Тези писмени доказателства по никакъв начин не променят възприетите вече изводи за липса на действително извършени доставки обективирани в спорните фактури, тъй като наличието на ФУ у доставчиците, удостоверено със свидетелства за регистрация на ФУ, не може да докаже извършено плащане по конкретна доставка, а обстоятелството, че част от доставчиците разполагат със собствени МПС и назначени по трудов договор работници, не установява прехвърляне правото на собственост върху процесните стоки. Представените извлечения от счетоводни сметки и регистри (без извършена проверка на място в счетоводствата на доставчиците и без надлежна заверка) също не могат да променят възприетите вече изводи по аргумент от разпоредбата на чл. 54, ал. 3 ДОПК, за което вече бяха изложени съображения по-горе.

Всички тези доказателства са свързани със счетоводното отразяване на процесните фактури и с материалната и кадрова обезпеченост на доставчиците (обстоятелства, които не са спорни между страните), но не и с действителното извършване на обсъжданите доставки.

27. Крайният извод на съда е, че по делото липсват доказателства за доставки по спорните фактури (с изключение на тези изброени в т. 25, втори абзац от настоящото решение, които ще бъдат коментирани отделно). При това положение, след като не са налице действително извършени доставки, то фактурите за тях са издадени без основание и като такива не подлежат на осчетоводяване, нито при доставчика по тях, нито при получателя им – жалбоподателят в настоящето производство. Същевременно, липсата на доказателства за реално получените доставки от жалбоподателя изключва последващото отчуждаване на тези стоки, вкл. евентуалното задължение за начисляване на ДДС за тези последващи доставки.

28. Изложеното в т. 22 до т. 27 от настоящото съдебно решение не е съобразено от органите по приходите, което е довело до грешни изводи и неправилно приложение на материалния закон.

29. Не така обаче стои въпроса с процесните фактури, по отношение на които бе установено въз основа на приетата СГЕ, че съдържат подпис на К.Ч., както и намерените от ревизиращия екип сред счетоводните документи на жалбоподателя четири фактури издадени от „С.“ ЕООД (фактури № 1000006916/10.06.2010 г., с предмет напитки на стойност 98,22 лв., № 1000013205/05.05.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 263,75 лв. и цигари на стойност 586,50 лв. и № 1000013243/1105.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 158,51 лв. и цигари на стойност 255,83 лв.) и от „М.В.П.“ ЕООД (фактура № 2000009181/29.08.2010 г., с предмет напитки на стойност 4374,10 лв.), за които е установено, че не са осчетоводени от жалбоподателя

По отношение на тези фактури следва да се приеме, че същите обективират действително извършени доставки. В тази връзка съдът приема, че с факта на подписването на съответната фактура от името на ЕТ и конкретния доставчик, съответно с приемането на екземпляр от фактурата, процесните стоки (които са родово определени вещи), са определени по съгласие между страните, т.е. същите вече са индивидуализирани по вид и количество и собствеността върху тях е прехвърлена.

Според настоящия съдебен състав обоснован се явява и извода на приходна администрация, че през 2009 г. жалбоподателят не е отчел приход от продажба на стоки с отчетна стойност 7001,95 лв. (41406,09 лв. - 34404,14 лв.), представляваща разлика между изписаните стоки по Книгата на материалните запаси (41406,09 лв.) и отчетената стойност на продадените стоки посочена в Отчета за приходите и разходите и включена като разходи от ЕТ в ГДД (34404,14 лв., представляваща отчетна стойност на продадените стоки, от общо 37635,47 лв., в които са включени и разходите за външни услуги – ток и вода).

В тази насока следва да се посочи, че по данни от водената от ревизираното лице Материална книга (л.549 и сл.), едноличният търговец е осчетоводил фактури на обща стойност 45030,33 лв., от които 41406,09 лв. са изписани на разход и 3624,24 лв. са налични в края на периода.

При тези данни, неизяснен остана въпроса защо ЕТ е отчел като разход само сумата в размер на 34404,14 лв., вместо 41406,09 лв., при положение, че в Материалната книги всички стоки са изписани на разход и ако действително през 2009 г. са продадени стоки само за 34404,14 лв. какво се е случило с останалото осчетоводено като получено количество на стойност 7001,95 лв. При положение, че от съдържащи се по делото счетоводни документи, не се установява да е отчетен приход от продажба на тези стоки (на стойност 7001,95 лв.), същите да са бракувани или да е установена тяхната липса, законосъобразен се явява извода на органите по приходите, че обсъжданото количество стоки е реализирано на вътрешния пазар от ЕТ без последният да е отчел приход от тяхната продажба.

Този извод не се променя и от приетата по делото ССЕ, доколкото същата възпроизвежда данните от представените по делото Книги за разходите, Книги за приходите и Материална книга, както и данните от ГДД, които не са спорни между страните, т.е. не въвежда релевантни за разрешаване на настоящия административноправен спор факти и обстоятелства.

За пълнота съдът намира за нужно да добави, че не възприема ССЕ досежно отговора на въпрос 1 от ССЕ, а именно, че записванията в счетоводните книги на жалбоподателя са извършвани на база данните от първичните счетоводни документи – фактури, и в този смисъл е спазен принципът на документална обоснованост. Достатъчно в тази насока е да се посочи, че при безспорно установени по делото неосчетоводени фактури, при наличие на данни за неотчетени приходи и разходи дори от счетоводно заведени фактури (на стойност 7001,95 лв.), не може да се говори за документална обоснованост.

Доказателства, които да подложат на съмнение така възприетите факти и обстоятелства и формираните въз основа на тях правни изводи, не се ангажираха от страна на жалбоподателя.

Тези именно съображения обосновават извод, за наличие на данни за укрити приходи - една от предпоставките възведени в нормата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, даваща основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 от същия член на ДОПК, основа. В този смисъл формираните от ревизиращите органи изводи досежно наличие на данни за укрити приходи от страна на ревизираното лице, като основание за извършване на ревизия по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, съдът намира за обосновани.

30. Настоящият съдебен състав не споделя и твърдението на жалбоподателя, че оборотът по ЕКАФП за месец ноември 2011 г., е завишен с 20000 лв. поради грешно маркирани суми.

При положение, че по делото липсват каквито и да било данни в кой конкретен ден (или дни) от м. ноември жалбоподателят е маркирал грешно въпросните 20000 лв., че не е представена книгата за дневните финансови отчети, че обсъжданата сума (20000 лв.) е включена в приходите на ревизираното лице за 2011 г. и при безспорно установени укрити приходи от продажби през 2011 г. (по-голямата част от неосчетоводените фактури, съдържащи подпис на К.Ч. се издадени през 2011 г.), съответен на закона е изводът на приходна администрация, че оборотът по ЕКАФП за месец ноември 2011 г. е реален и не подлежи на корекция.

Отговорите на въпрос 5 (стр. 8 от заключението, а именно, че стойността на заведената стока към 30.10.2011 г. по осчетоводените фактури за доставка е за 33867.09 лв. Получените приходи от продажби към 30.10.2011 г. са за 21824.30 лв. Като взема предвид характера на стоките като бързооборотни и без да анализира търговската надценка при продажбата на хранителните стоки и търговската отстъпка за тютюневите изделия, може да се предполага, че в началото на м. ноември стойността на наличните стоки в обекта са на стойност 12042.79 лв. През месец ноември 2011 г. са закупени стоки за 2973.14 лв., което прави наличните стоки за продажба през м. ноември 2011 г. на стойност приблизително  15000 лв. При тези изчисления, експертизата счита, че реализираният приход от 23 443.90 лв. за м.ноември 2011 г. от продажбата на наличните стоки в обекта на приблизителна стойност 15 000 лв. е завишен) и въпрос 6 (Стойността на осчетоводените фактури за доставка на стоки за 2011 г., описани в Материалната книга са в размер на 40583.68 лв. Жалбоподателят е изписал продадени за 2011 г. стоки на стойност 45459.00 лв. Като е взел предвид стойността на осчетоводените фактури за доставка на стоки за 40583.68 лв., неосчетоводените стоки по фактурите от 2011 година, описани в отговора на въпрос 4 на стойност 3 379,07 лв. и наличните стоки към 31.12.2010 г. - 650.38 лв., вещото лице е приело, че отчетната стойност на реализираните стоки - 45 459 лв. съответства на реализираните приходи за 2011 година, отчетени в ГДД за 2011 г.) от ССЕ, отново не променя този извод, защото заключението е дадена въз основа на данни от счетоводството на жалбоподателя, което повече от очевидно не е заведено редовно.

Действително при отговора на въпрос 6 е съобразена стойността на неосчетоводените стоки – 3379,07 лв., но така даден, същият само потвърждава липсата на редовно заведена счетоводна отчетност на жалбоподателя, доколкото декларираните в ГДД за 2011 г. от него разходи в  общ размер на 52463 лв., включващи отчетна стойност на продадените стоки в размер на 45459 лв., не съответстват според вещото лице на сбора от стойностите на осчетоводените фактури за доставка на стоки - 40583.68 лв. и на наличните стоки към 31.12.2010 г. - 650.38 лв., което е наложило към тях да бъде прибавена и сумата на неосчетоводените фактури - 3379,07 лв., за да се получи приблизително (защото 40583.68 лв. + 650.38 лв. + 3379,07 лв. = 44616.13 лв., а не на 45459 лв.) стойността на декларираните в ГДД разходи от продажби на стоки в размер на 45459 лв.

31. Изложените до тук съображения, налагат да бъдат формирани нови данъчни основи за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2011 г. и 2012 г., и с ДДС, при които ще бъдат съобразени следните фактури, за които вече бе прието в предходното изложение, че обективират действително извършени доставки и които не са осчетоводени от жалбоподателя:

- фактури № 1000007801/11.10.2010 г., № 1000007912/19.10.2010 г., № 1000007958/25.10.2010 г., № 1000010065/04.04.2011 г., № 1000010083/06.04.2011 г., № 1000011411/09.09.2011 г., № 1000011519/21.09.2011 г. и № 1000012201/29.12.2011 г. всички издадени от „С.“ ЕООД, по отношение на които бе установено въз основа на приетата СГЕ, че съдържат подпис на К.Ч.;

- фактури № 1000006916/10.06.2010 г., с предмет напитки на стойност 98,22 лв., № 1000013205/05.05.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 263,75 лв. и цигари на стойност 586,50 лв. и № 1000013243/1105.2012 г., с предмет различни видове хранителни стоки на стойност 158,51 лв. и цигари на стойност 255,83 лв., издадени от „С.“ ЕООД и фактура № 2000009181/29.08.2010 г., с предмет напитки на стойност 4374,10 лв., издадена от „М.В.П.“ ЕООД, намерените от ревизиращия екип сред счетоводните документи на жалбоподателя, за които е установено, че не са осчетоводени от жалбоподателя.

Следва да бъде съобразено и обстоятелството, че през целия ревизиран период жалбоподателят е извършвал патентната дейност – търговия на дребно в процесния търговски обект и се е облагал с окончателен годишен (патентен) данък за доходите от тези дейности.

Приетото за установено в настоящото решение не позволява да бъде съобразена изготвената по делото ССЕ досежно изчисления размер на данъчните основи за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ и с ДДС, което налага формиране на нови такива.

32. Относно дължимите данък по чл. 48 ЗДДФЛ и ЗОВ за 2011 г. и 2012 г.:

За 2011 г.

Неосчетоводени фактури:

Таблица 1

доставчик

Фактура №

дата

Вид стока

Данъчна основа

ДДС

Всичко по фактура – лв.

1

С. ЕООД

1000010065

04.04.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

90.73

333.00

18.15

66.60

108.88

399.60

508.48

2

С. ЕООД

1000010083

06.04.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

61.98

552.75

12.40

110.55

74.37

663.30

737.67

3

С. ЕООД

1000011411

09.09.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

163.14

444.00

32.63

88.80

195.77

532.80

728.57

4

С. ЕООД

1000011519

21.09.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

294.36

553.06

58.87

110.61

353.23

663.67

1016.90

5

С. ЕООД

 

1000012201

29.12.2011

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

108.36

214.52

21.67

42.90

130.03

257.42

387.45

 

Общо

 

 

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

 

 

862,28

2516,79

 

Въз основа на данните в Таблица 1 се установяват следните неосчетоводени приходи:

Закупените през годината хранителни стоки са на обща стойност с ДДС 862,28 лв. + 20 % (надценка посочена от ревизираното лице, възприета и от органите по приходите – 172,46 лв.) = 1034,74 лв. продажна цена, или неосчетоводен приход – 172,46 лв. (1034,74 лв. продажна цена – 862,28 лв. отчетна стойност).

Закупените през годината тютюневи издалия хранителни стоки са на обща стойност с ДДС 2516,79 лв. + 5 % (надценка посочена от ревизираното лице, възприета и от органите по приходите – 125,84 лв.) = 2642,63 лв. продажна цена, или неосчетоводен приход – 125,84 лв. (2516,79 лв. продажна цена – 2516,79 лв. отчетна стойност).

С оглед изложеното, общият размер на приходите от неосчетоводените фактури през 2011 г. е в размер на 298,30 лв.

През този отчетен период и по-конкретно през м.ноември, ревизираното лицето превишава оборот над 50000 лв. (вж. Таблица 3 по-долу), поради което подлежи на облагане по общия ред. Основание за този извод дават чл. 39, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 61и, ал. 2 от ЗМДТ. Според първата разпоредба, когато в рамките на текущата данъчна година отпаднат основанията за облагане с патентен данък по реда на Закона за местните данъци и такси, доходите на физическите лица, включително едноличните търговци, за текущата данъчна година се облагат по общия ред на този закон, а според втората разпоредба, когато в рамките на текущата данъчна година оборотът на лицето превиши 50 000 лв. или лицето се регистрира по Закона за данък върху добавената стойност, то се облага по общия ред на Закона за данъците върху доходите на физическите лица.

Тук е мястото, да бъдат разгледани внесените от ревизираното лице задължителни осигурителните вноски и допълнително определените такива за 2011 г.

В хода на ревизията е прието, че в качеството си на самоосигуряващо се лице Х.А.Ч. подлежи на осигуряване на основание чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО върху осигурителен доход не по-малко от минималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО за 2011 г., който е 420 лв.

Задълженото лице не е подавало информация в персонален Регистър" с декларация обр.1 за периода 01.01.2011 г. - 31.12.2011 г. За периода е подадена декларация обр. 6 № 260021306246632/07.11.2013 г. с процент на осигуряване 17,8 % за ДОО и 8 % за ЗО. Декларираното задължение в размер на 863,09 лв. за ДОО и в размер на 387,90 лв. за ЗО, са внесени на 11.12.2013 г.

Във връзка с определяне на размера на дължимите ЗОВ за 2011 г. е посочено, че „… По реда на чл. 124-124а е определен допълнителен доход в размер на 1361,82 лв. или общият доход за годината, върху който се дължат осигурително вноски е в размер на 14406,61 лв. Максималният осигурителен доход за 2011 г. съгласно ЗБДОО е 24000,00 лв. След приспадане на осигурителния доход /общо в размер на 13044,79 лв./, върху който са правени вноски за годината, остава разлика от 1361,82 лв. за допълнително определяне на вноски за ДОО…“, които са изчислени в размер на 242,50 лв. (17,8 % от 1361,82 лв.)

Съвършено неясно е как ревизиращите органи се изчислили, че „общият доход за годината, върху който се дължат осигурително вноски е в размер на 14406,61 лв.“ (стр. 66 от РД), при положение че на стр. 45 от РД, констатациите на същите тези органи се свеждат до следното:

„- Доходи от трудови правоотношения…..…… 8195,99 лв.

- Внесени ЗОВ……………………………. ……. 1036,71 лв.

- Доходи от дейност като ЕТ ……………..…… 3279,00 лв.

- Внесени ЗОВ от самоосиг.лице авансово . 1250,99 лв.

- чл.122, ал.1 от ДОПК …………………………. 1361,82 лв.

- Дължими ЗОВ допълнително……….. ………… 351,35 лв.

- Данъчна основа за облагане с ДОД ………..… 3038,48 лв.

- Дължим данък по чл.48 от ЗДДФЛ – 15%. … 455,77 лв.

- Внесен патентен данък ……………………… 100.00 лв.

- дължим данък за внасяне……………………….. 355.77 лв.“

Тоест, според изричните констатации на ревизиращите органи, установеният при ревизията общ годишен доход на жалбоподателя, върху който се дължат осигурително вноски, възлиза на 12836,81 лв. (8195,99 лв. + 3279 лв. + 1361,82 лв.). Върху тази сума дължимите вноски за ДОО са в общ размер на 1473,55 лв., определени както следва: 7,9 % за дохода от трудово правоотношение съгласно чл. 6, ал. 3, т. 8, буква „а“ от КСО в приложимата редакция, или 647,48 лв. и 17,8 % за придобития доход като самоосигуряващо се лице – 826,07 (17,8 % от 4640,82 лв.= 3279 лв. + 1361,82 лв.),. Съответно вноски за ЗО са 633,68 лв., определени както следва: 3,2 % за дохода от трудово правоотношение съгласно чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО в приложимата редакция, или 262,42 лв. и 8 % за придобития доход като самоосигуряващо се лице – 371,26 лв. (8 % от 4640,82 лв.= 3279 лв. + 1361,82 лв.). Общо дължимите ЗОВ изчислени върху осигурителен доход от 12836,81 лв., възлизат в размер на 2107,23 лв. (1473,55 лв. + 633,68 лв.).

Доходът, върху който са правени авансови осигурителни вноски за годината е в общ размер на 13044,79 лв., съответно внесените авансово в тази връзка ЗОВ, така както са установени от органите по приходите са: вноски за ДОО  в размер на 1637,56 лв. (от който 774,47 лв. внесени върху дохода от трудово правоотношение и 863,09 лв. внесени като ЕТ), и вноски за ЗО са в размер на 650,14 лв. (от който 262,42 лв. внесени върху дохода от трудово правоотношение и 387,90 лв. внесени като ЕТ), или общо 2287,77 лв.

Очевидно при тези данни е, че осигурителният доход, върху който авансово са внесени ЗОВ (13044,79 лв.), превишава установения такъв в хода на ревизията (12836,81 лв.), което изключва възможността за допълнително начисляване на ЗОВ. Недопустимо е, след като лицето се е осигурявало върху доход по-голям от действително реализирания, да се доначисляват задължения за ЗОВ само защото е установено, че част от този доход (действително реализирания) не е бил деклариран от задълженото лице в пълен размер. Последното е основание за допълнително начисляване на данък по чл. 48 ЗДДФЛ, но не и за допълнително начисляване на ЗОВ.

Като не са съобразили изложеното, органите по приходите са издали незаконосъобразен акт в обсъжданата част, който ще следва да бъде отменен.

Приетото за установено в настоящото решение също не води до допълнително начисляване на задължения за ЗОВ, доколкото констатираният от съда приход от неосчетоводени фактури през 2011 г. е в по-малък размер (298,30 лв.) от установения такъв с процесния РА (1361,82 лв.)

При това положение, при изчисляване на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2011 г. ще бъдат съобразени единствено внесените от лицето ЗОВ през годината.

Изложеното, налага да се направи следното обобщение във връзка с формиране на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ  за 2011 г.:

- Доходи от трудови правоотношения…..…………8195,99 лв.

- Внесени ЗОВ………………………………………....1036,71 лв.

- Доходи от дейност като ЕТ по ГДД……..……..…3279,00 лв.

- Внесени ЗОВ като самоосигуряващо се лице….1250,99 лв.

- Укрити приходи от продажби    …………………….298,30 лв.

- Данъчна основа за облагане с ДОД ……………. 2326,31 лв.

(298,30 лв. укрити приходи + 3279 лв. облагаем доход деклариран от ЕТ в ГДД за 2011 г. = 3577,30 лв. – 1250,99 лв. ЗОВ = 2326,31 лв.)

- Дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ (15%) - 348,95 лв.

От този размер на данъка следва да се приспадне внесения през годината патентен данък в размер на 100 лв. (който следва да се счита за авансово внесен данък на основание чл. 61и, ал. 4 от ЗМДТ), в резултата на което дължимият за 2011 г. данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ възлиза на 248,95 лв.

Това налага, процесният РА да бъде изменен, в частта, относно установени задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 355,77 лв., ведно със законните лихви в размер на 121,35 лв., като така установеното задължение следва да бъде намалено от 355,77 лв. на 248,95 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика.

2012 год.

Неосчетоводени фактури:

Таблица 2

доставчик

Фактура №

дата

Вид стока

Данъчна основа

ДДС

Всичко по фактура – лв.

1

С. ЕООД

1000013205

07.05.2012

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

219,78

 

488,75

43,96

 

97,75

263,74

+

586,50

850,24

2

С. ЕООД

1000013243

11.05.2012

Хранителни стоки

Тютюневи изделия

132,09

 

213,19

26,42

 

42,64

158,51

+

255,83

414,34

 

Въз основа на данните в Таблица 2 се установяват следните неосчетоводени приходи:

Закупените през годината хранителни стоки са на обща стойност с ДДС 422,25 лв. + 20 % (надценка посочена от ревизираното лице, възприета и от органите по приходите – 84,45 лв.) = 506,70 лв. продажна цена, или неосчетоводен приход – 84,45 лв. (506,70 лв. продажна цена – 422,25 лв. отчетна стойност).

Закупените през годината тютюневи издалия хранителни стоки са на обща стойност с ДДС 842,33 лв. + 5 % (надценка посочена от ревизираното лице, възприета и от органите по приходите – 42,12 лв.) = 884,45 лв. продажна цена, или неосчетоводен приход – 42,12 лв. (884,45 лв. продажна цена – 842,33 лв. отчетна стойност).

С оглед изложеното, общият размер на приходите от неосчетоводените фактури през 2012 г. е в размер на 126,57 лв.

През този отчетен период ревизираното лице също подлежи на облагане по общия ред съгласно разпоредбата на чл. 61и, ал. 6 от ЗМДТ в приложимата редакция, според която, когато в рамките на текущата данъчна година лицето се дерегистрира по Закона за данък върху добавената стойност, то се облага по общия ред на Закона за данъците върху доходите на физическите лица за цялата данъчна година. В случая основанията за регистрация на лицето по ЗДДС отпадат през м. ноември 2012 г. (Таблица 3 по-долу).

Относно допълнително установените при ревизията ЗОВ:

И за тази година е прието, че в качеството си на самоосигуряващо се лице Х.А.Ч. подлежи на осигуряване на основание чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО върху осигурителен доход не по-малко от минималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО за 2012 г., който е 420 лв.

Задълженото лице не е подавало информация в персонален Регистър" с декларация обр.1 за периода 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г. За периода е подадена декларация обр. 6 № 260021306246639/07.11.2013 г. с процент на осигуряване 17,8 % за ДОО и 8 % за ЗО. Декларираното задължение в размер на 754,58 лв. за ДОО и в размер на 339,14 лв. за ЗО, са внесени на 11.12.2013 г.

Във връзка с определяне на размера на дължимите ЗОВ за 2012 г. е посочено, че „…По реда на чл. 124-124а е определен допълнителен доход в размер на 1316,15 лв. или общият доход за годината, върху който се дължат осигурително вноски е в размер на 20086,59 лв. Максималният осигурителен доход за 2012 г. съгласно ЗБДОО е 24000,00 лв. След приспадане на осигурителния доход /общо в размер на 18770,44 лв./, върху който са правени вноски за годината, остава разлика от 1316,15 лв. за допълнително определяне на вноски за ДОО…“, които са изчислени в размер на 234,27 лв. (17,8 % от 1316,15 лв.)

Отново неясн остава подходът на приходна администрация при изчисляване на „общия доход за годината, върху който се дължат осигурително вноски … в размер на 20086,59 лв.“ (стр. 67 от РД), при положение че на стр. 48 от РД, констатациите на същите тези органи се свеждат до следното:

„- Доходи от дейност като земеделски производител……367,20 лв.

- Доходи от трудови правоотношения…..………………...14531,24 лв.

- Внесени ЗОВ……………………………………………………. 1856,70 лв.

- Обща годишна данъчна основа……………………………..13041,74 лв.

- Данък 10% ……………………………………………………….1304,17 лв.

- Авансово удържан………………………………………………1267,46 лв.

- Данък за внасяне…………………………………………………36,00 лв. /внесен на 10.04.2013 г./

- Доходи от дейност като ЕТ по ГДД………...………..…… 5328,49 лв.

- Внесени ЗОВ от самоосиг.лице авансово…………….……1093,72 лв.

- чл. 122, ал. 1 от ДОПК.………………………………………….1316,15 лв.

- Дължими ЗОВ допълнително………..…………………………339,56 лв.

- Данъчна основа за облагане с ДОД ………..……………….5211,36 лв.

- Дължим данък по чл. 48 от ЗДДФЛ – 15% .………………….781,70 лв.

- Внесен патентен данък… …………………………………….100.00 лв.

- Дължим данък за внасяне……………………………………….681,70 лв.“

Тоест, според изричните констатации на ревизиращите органи, установеният при ревизията общ годишен доход на жалбоподателя, върху който се дължат осигурително вноски, възлиза на 21175,88 лв. (14531,24 лв. + 5328,49  лв. + 1316,15 лв.).

Както вече бе казано, приходите от неосчетоводените фактури през 2012 г. не е 1316,15 лв., а - 126,57 лв. При това положение, общият годишен доход на жалбоподателя, върху който се дължат осигурително вноски, следва да бъде в размер на 19986,30 лв. (14531,24 лв. + 5328,49  лв. + 126,57 лв.).

След приспадане на осигурителния доход (общо в размер на 18770,44 лв.), върху който са внасяни авансови ЗОВ през годината, остава разлика от 1215,86 лв. за допълнително определяне на ЗОВ, както следва:

-  вноски за ДОО 17,8 % от 1215,86 лв. = 216,42 лв.;

-  вноски за ЗО 8 % от 1215,86 лв. = 97,27 лв.             

Съответно, при изчисляване на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2011 г. ще бъдат съобразени освен внесените от лицето ЗОВ през годината и допълнително определените такива, а именно вноски за ДОО в размер на 216,42 лв. и вноски за ЗО в размер на 97,27 лв.

Изложеното, налага да се направи следното обобщение във връзка с формиране на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ  за 2012 г.:

- Доходи от дейност като земеделски производител…...…367,20 лв. (субсидии)

- Доходи от трудови правоотношения…..………………...14531,24 лв.

- Внесени ЗОВ…………………………………………………. 1856,70 лв.

- Обща годишна данъчна основа…………………………..13041,74 лв.

- Данък 10% ………………………………………….………….1304,17 лв.

- Авансово удържан………………………………………….…1267,46 лв.

- Данък за внасяне……………………………………………36,00 лв. (внесен на 10.04.2013 г.)

- Доходи от дейност като ЕТ по ГДД………...…………..…….5328,49 лв.

- Внесени ЗОВ като самоосигуряващо се лице авансово… 1093,72 лв.

- Укрити приходи от продажби……………………………………126,57 лв.

- Дължими ЗОВ допълнително (за ДОО и ЗО)…………..….…313,69 лв.

- Данъчна основа за облагане с ДОД ………..………………..4047,65 лв.

(126,57 лв. укрити приходи + 5328,49 лв. облагаем доход деклариран от ЕТ в ГДД за 2012 г. = 5455,06 лв. – 1093,72 лв. ЗОВ – 313,69 лв. ЗОВ = 4047,65 лв.)

- Данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ (15%)...……………………..607,15 лв.

От този размер на данъка следва да се приспадне внесения през годината патентен данък в размер на 100 лв. (съгласно чл. 61и, ал. 4 ЗМДТ), в резултата на което дължимият за 2012 г. данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ възлиза на 507,15 лв.

Това налага, процесният РА да бъде изменен, в частта, относно установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 681,70 лв. ведно със законните лихви в размер на 162,61 лв., и в частта, относно допълнително установените ЗОВ за ДОО в размер на 234,27 лв., ведно със законните лихви в размер на 157,19 лв. и вноски за ЗО в размер на 108,29 лв., ведно със законните лихви в размер на 53,76 лв., като така установеното задължение следва да бъде намалено, както следва: Данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ от 681,70 лв. на 507,15 лв., вноски за ДОО от 234,27 лв. на 216,42 лв. и вноски за ЗО от 105,29 лв. на 97,27 лв., ведно със законните лихви върху тези разлики.

33. Облагаемият оборот (формиран изцяло по методиката използвана от приходна администрация, при която е прието, че неосчетоводените стоки за периода 2009 г. – 2013 г. са продадени към 31 декември на съответната година, така таблица на лист 22 - 24 от РД) във връзка с наличие на основания за задължителна регистрация по ЗДДС, съобразно приетото за установено в предходното изложение, е представен в следващата таблица. Тук следва да бъде направено още едно уточнение във връзка с оборота от ЕКАФП с вкл. ДДС за периода 15-31.01.2010 г. и от 15-31.12.2011 г. (таблица на стр. 25 и констатации на стр. 27 от РД), който е изчислен от органите по приходите, като общият оборот за м. януари 2010 г. и м.декември 2011 г. е разделен на две, т.е. за облагаем с ДДС оборот е приет ½ от общия оборот по ЕКАФП за съответния данъчен период. Този начин на изчисляване е наложен „…предвид декларация на ревизираното лице, поради липса на ДФО за 2011 г. и невъзможност да се определени точния оборот…“ (изрична констатация на ревизиращите органи на стр. 27 от РД). Ето защо така ще бъде разделен оборотът от ЕКАФП в месеците, в които според настоящия съдебен състав за жалбоподателя възниква задължение за регистрация по ЗДДС.

 

Таблица 3

Период

Колона 1

Отчетен общ оборот от ЕКАФП

Колона 2

Неотчетени

Фактури –цигари

Колона 3

Неотчетени

Фактури – др. стоки

Колона 4

Стойност

Със надценка

5% за цигари

Колона 5

Стойност

Със надценка 20% за хр стоки

Колона 6

Общ установен оборот

Колона 7

Оборот за 12 месеца преди текущия месец

Колона 8

Допълни-

телно

начислен ДДС по реда на чл. 67, ал. 3 ЗДДС – изчислен по следната формула:

Y x 20/120, където Y е съответната сума с включен ДДС

 

Колона 9

2008г.

9145.37

 

 

 

 

9145.37

 

 

2009г.

 

 

 

5%

20%

 

 

 

01.2009

137.75

 

 

 

 

137.75

9096.82

 

02.2009

204.68

 

 

 

 

204.68

9054.65

 

03.2009

194.75

 

 

 

 

194.75

8390.70

 

04.2009

1343.54

 

 

 

 

1343.54

9005.59

 

05.2009

2208.20

 

 

 

 

2208.20

10685.84

 

06.2009

940.76

 

 

 

 

940.76

10676.20

 

07.2009

580.70

 

 

 

 

580.70

10126.00

 

08.2009

2351.39

 

 

 

 

2351.39

11656.89

 

09.2009

1023.75

 

 

 

 

1023.75

11770.24

 

10.2009

669.05

 

 

 

 

669.05

11118.79

 

11.2009

6148.10

 

 

 

 

6148.10

16360.59

 

12.2009

22473.76

 

7001,95

 

8402,34

30876,10

46678,07

 

 

38276.43

 

 

 

 

46678,07

 

 

2010г.

 

 

 

5%

20%

 

 

 

01.2010

4305.85

 

 

 

 

4305.85

50846,17

Възникват основание за регистрация по ЗДДС през м.02/2010 г.

 

От 01. до 14.02.10 г.

 

От 15. до 28.02.11 г.

 

 

672,44

 

 

672,44

 

 

 

 

1344.88

51986,37

 

112,07

03.2010

2300.60

 

 

 

 

2300.60

54092,22

383,43

04.2010

1800.20

 

 

 

 

1800.20

54548,88

300,03

05.2010

1955.50

 

 

 

 

1955.50

54296,18

325,92

06.2010

1670.20

 

 

 

 

1670.20

55025,62

278,37

07.2010

960.30

 

 

 

 

960.30

55405,92

160,05

08.2010

990.50

 

 

 

 

980.50

54045,03

165,08

09.2010

1100.20

 

 

 

 

1100.20

54121,48

183,37

10.2010

1500.50

 

 

 

 

1500.50

54952,93

250,08

11.2010

1306.70

 

 

 

 

1306.70

50111,53

217,78

12.2010

1931.23

 

4658,07

 

5589,68

7520,91

26756,34

 

Общ размер на ДДС за периода от 15.02. до 30.11.2010 г. в размер на 2376,18

 

21156.66

 

4658,07

 

5589,68

26756,34

 

 

2011г.

 

 

 

5%

20%

 

 

 

01.2011

957.40

 

 

 

 

957.40

23407,89

 

02.2011

1215.90

 

 

 

 

1215.90

23278,91

 

03.2011

1104.30

 

 

 

 

1104.30

22082,61

 

04.2011

1578.80

 

 

 

 

1578.80

21861,21

 

05.2011

1366.65

 

 

 

 

1366.65

21272,36

 

06.2011

660.60

 

 

 

 

660.60

20262,76

 

07.2011

5407.40

 

 

 

 

5407.40

24709,86

 

08.2011

2242.50

 

 

 

 

2242.50

25961,86

 

09.2011

3213.90

 

 

 

 

3213.90

28075,56

 

10.2011

4076.85

 

 

 

 

4076.85

30651,91

 

11.2011

23443.90

 

 

 

 

23443.90

52789,11

Възникват основание за регистрация по ЗДДС през м.12/2011 г.

 

От 01. до 14.12.11 г.

 

От 15. до 31.12.11 г.

5236,75

 

5236,75

2516.79

862.28

2642.63

1034.74

14150.87, от който облагаем с ДДС 8914,12 (5236,75 + 2642,63 +1034,74)

59419.07

 

 

1485,68

 

55741.70

2516.79

862.28

2642.63

1034.74

59419.07

 

 

2012г.

 

 

 

 

 

 

 

 

01.2012

1200.32

 

 

 

 

1200.32

59661.99

200,05

02.2012

1293.28

 

 

 

 

1293.28

59739.37

215,54

03.2012

1243.00

 

 

 

 

1243.00

59878.07

383,43

04.2012

3918.01

 

 

 

 

3918.01

62217.28

207,17

05.2012

7000.00

 

 

 

 

7000.00

67850.63

653,00

06.2012

2835.90

 

 

 

 

2835.90

70025.93

1166,67

07.2012

1676.85

 

 

 

 

1676.85

66295.38

279,48

08.2012

2866.00

 

 

 

 

2866.00

66918.88

477,67

09.2012

2683.10

 

 

 

 

2683.10

66388.08

447,18

10.2012

4176.65

 

 

 

 

4176.65

66487.88

696,11

11.2012

1286.40

 

 

 

 

1286.40

44330.38

Общ размер на ДДС за периода от 15.12.2011 до 31.10.2012 г. в размер на 6211,98

12.2012

2395.50

     842,39

422,25

884,45

506,70

3786,65

33966,16

 

 

32575.01

     842,39

     422,25

     884,45

     506,70

33966,16

 

 

2013г.

 

 

 

 

 

 

 

 

01.2013

2197.15

 

 

 

 

2197.15

34962,99

 

02.2013

2459.25

 

 

 

 

2459.25

36128,96

 

03.2013

2736.95

 

 

 

 

2736.95

37622,91

 

04.2013

1261.65

 

 

 

 

1261.65

34966,55

 

05.2013

1322.55

 

 

 

 

1322.55

29289,10

 

06.2013

427.75

 

 

 

 

427.75

26880,95

 

07.2013

1010.95

 

 

 

 

1010.95

26215,05

 

08.2013

713.44

 

 

 

 

713.44

24062,49

 

09.2013

1387.20

 

 

 

 

1387.20

22766,59

 

10.2013

1293.25

 

 

 

 

1293.25

19883,19

 

11.2013

1323.95

 

 

 

 

1323.95

19920,74

 

12.2013

1944.85

 

 

 

 

1944.85

18078,94

 

 

18078.94

 

 

 

 

18078,94

 

Общо дължим ДДС -8588,44

 

Данните обективирани в Таблица 3, налагат да се приеме, че ревизираното лице е достигнало облагаем оборот над 50 000 лв. към 31.01.2010 г., за последните дванадесет последователни месеци преди текущия, следователно е следвало да подаде заявление за задължителна регистрация по ЗДДС на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС до 14.02.2010 г.

При проследяване на облагаемия оборот в обхвата на ревизията за последните 12 последователни месеца – колона 8 на Таблица 3, се установява, че основанията за задължителна регистрация отпадат през м.12/2010 г., възникват отново през месец ноември 2011 г. (лицето следва да се регистрира до 14.12.2011 г.) и отново отпадат през месец ноември 2012 г., като до края на ревизирания период не възникват основания за регистрация.

При това положение, относно данъчните периоди, през които лицето е следвало да бъде регистрирано по ЗДДС, ще намери приложение разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС в приложимата редакция, според която за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки и облагаеми вътреобщностни придобивания за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация.

Съобразно изложеното и данните, съдържащи се в Таблица 3 по-горе, съдът приема, че дължимият от жалбоподателя ДДС е в размер на 2376,18 лв. за данъчен период от 15.02.2010 г. до 30.11.2010 г. и в размер на 6211,98 лв. за данъчни периоди от 15.12.2011 до 31.10.2012 г. Или общо в размер на 8588,16 лв.

Това налага оспореният РА да бъда отменен, в частта, относно допълнително начислен ДДС за данъчен период м.януари 2010 г. в размер на 25,48 лв. и за данъчни периоди от м.ноември 2012 г. до м. април 2013 г. (включително), в размер на 5465,34 лв., ведно със законните лихви върху тези суми. В частта, относно установени задължения за ДДС за данъчен период м.февруари 2010 г. в размер на 224,15 лв. и в размер на 2677,37 лв. за данъчен период м.декември 2011 г., ведно със законните лихви върху тези суми, процесният РА ще следва да бъде изменен, като така установените задължения бъдат намалени от 224,15 лв. на 112,07 лв. за данъчен период м.февруари 2010 г. и от 2677,37 лв. на 1485,96 лв. за данъчен период м.декември 2011 г., ведно със законните лихви върху тези разлики. В останалата част жалбата следва да бъде отхвърлена.

34. Относно установените задължения за ЗОВ за 2013 г.:

Приз 2013 г., както вече бе казано, не се установява наличие на укрит приход от продажби на стоки. Следователно данните в подадената от ревизираното лице в ГДД за този отчетен период, следва да бъдат зачетени така, както са декларирани (Декларирано от лицето по Приложение № 7: Общо приходи – 22948,79 лв.; Общо разходи - 21106,59 лв.; Облагаем доход - 1842,20 лв.). Осигурителният доход, върху който авансово са внасяни ЗОВ, е в размер на 5040 лв. (12 х 420 лв. минималния осигурителен доход определен със ЗБДОО за 2013 г.).

При това положения за 2013 г. не се следва да бъдат определяни допълнително ЗОВ, което налага оспореният РА в тази част да бъде отменен.

V. За разноските :

35. При посочения изход на спора, на основание чл. 161, ал. 1, пр. 1 от ДОПК, съобразно уважената част от жалбата, на жалбоподателя се следва присъждане на сторените разноски в производството, които се констатираха в размер на 496 лв., представляващи съответната част от заплатените държавна такса за образуване на съдебно производство, депозити за вещи лица и адвокатско възнаграждение.

36. Съобразно отхвърлената част на жалбата, на основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив при ЦУ на НАП, следва да бъдат присъдени съответната част от сторените по делото разноски за осъществената юрисконсултска защита. Те се констатираха в размер на 446 лв.

 

Мотивиран от гореизложеното, на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Пловдивският административен съд, ІІ отделение, ХVІІ състав,

 

 

Р  Е  Ш  И :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт (РА) № Р-16002614003522-091-001/04.09.2015 г. и Ревизионен акт № П-16002615174994-003-001/08.10.2015 г. за поправка на РА, издадени от Л.П.Ц. на длъжност началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и П.И.Л. на длъжност старши инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърдени с Решение № 356/06.06.2016 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив, в частта, с която на Х.А.Ч., ЕГН **********, в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление ***, допълнително са установени задължения за ЗОВ за 2011 г. и 2013 г., както следва: вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за 2011 г. в размер на 242,40 лв., ведно със законната лихва в размер на 238,30 лв., вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за 2013 г. в размер на 330,81 лв., ведно със законната лихва в размер на 118,93 лв.; вноски за ЗО за 2011 г. в размер на 108,95 лв., ведно със законната лихва в размер на 68,76 лв., и вноски за ЗО за 2013 г., в размер на 148,68 лв., ведно със законната лихва в размер на 50,38 лв., както и в частта относно допълнително начислен ДДС в размер на 25,48 лв., ведно със законните лихви върху тази сума, за данъчен период м.януари 2010 г. и в размер на 5465,34 лв., ведно със законните лихви върху тази сума, за данъчни периоди от м.ноември 2012 г. до м.април 2013 г. включително.

ИЗМЕНЯ Ревизионен акт (РА) № Р-16002614003522-091-001/04.09.2015 г. и Ревизионен акт № П-16002615174994-003-001/08.10.2015 г. за поправка на РА, издадени от Л.П.Ц. на длъжност началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и П.И.Л. на длъжност старши инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърдени с Решение № 356/06.06.2016 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив, в частта, с която на Х.А.Ч., ЕГН **********, в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление ***, допълнително са установени:

- данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 355,77 лв., ведно със законните лихви в размер на 121,35 лв., като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 355,77 лв. на 248,95 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика;

- данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 681,70 лв., ведно със законните лихви в размер на 162,61 лв., като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 681,70 лв. на 507,15 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика;

- допълнително начислен ДДС за данъчен период м.февруари 2010 г. в размер на 224,15 лв., ведно със законните лихви, като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 224,15 лв. на 112,07 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика;

- допълнително начислен ДДС за данъчен период м.декември 2011 г. в размер на 2677,37 лв., ведно със законните лихви, като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 2677,37 лв. на 1485,68 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика;

- допълнително са установени вноски за ДОО за 2012 г. в размер на 234,27 лв., ведно със законната лихва в размер на 157,19 лв., като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 234,27 лв. на 216,42 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика.

- допълнително са установени задължения за ЗОВ за 2012 г. в размер на 105,29 лв., ведно със законната лихва в размер на 53,76 лв., като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 105,29 лв. на 97,27 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Х.А.Ч., ЕГН **********, в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление ***, против Ревизионен акт (РА) № Р-16002614003522-091-001/04.09.2015 г. и Ревизионен акт № П-16002615174994-003-001/08.10.2015 г. за поправка на РА, издадени от Л.П.Ц. на длъжност началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и П.И.Л. на длъжност старши инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърдени с Решение № 356/06.06.2016 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив, в частта, относно допълнително установени задължения за ДДС в размер на 4726,30 лв. за данъчни период от м.януари 2012 г. до м.октомври 2012 г. включително и ДДС в размер на 2264,11 лв. за данъчни период от м.март 2010 г. до м.ноември 2010 г. включително.

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, да заплати на Х.А.Ч., ЕГН **********, в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление ***, сумата от 496 лв., съответната част от заплатените държавна такса, възнаграждения за вещи лица и адвокатско възнаграждение.

ОСЪЖДА Х.А.Ч., ЕГН **********, в качеството му на едноличен търговец с фирма “М. – Ч. – Х.Ч.”, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление ***, да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, сумата от 446 лв., представляваща съответната част от възнаграждението за осъществената юрисконсултска защита.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: