Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

 

№ 969

 

Град Пловдив, 09.06.2017 година

 

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, Х състав, в публично съдебно заседание на седми февруари през две хиляди и седемнадесета година в състав:

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:  ЯНКО АНГЕЛОВ

 

при участието на секретаря П.Ц., като разгледа докладваното от съдията административно дело № 1942 по описа за 2016 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Делото е образувано  по  жалба на “***” ЕООД, с ЕИК ***, против Ревизионен акт № Р-16001615009515-091-001/11.05.2016 г., издаден от Т. В. П. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Ю. М. Д. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 501/25.07.2016 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който не се признават за правомерно издадени през м.08/2015 г. -  48 броя протоколи за анулиране на фактури или известия с обща данъчна основа в размер на /-/ 1 160 034,59 лв. и ДДС в размер на /-/ 232 006,98 лв. за контрагент „***“ ЕООД. В хода на ревизионното производство не е признат данъчен кредит във връзка с издадените протоколи по чл.116, ал.3 от ЗДДС, установен е деклариран данък за внасяне по СД по ЗДСС, който не е бил внесен или не внесен в срок, като е установено задължение по ЗДДС в размер на 8911,66лв.  и са начислени лихви в размер на 4 476,22 лв.

В съдебно заседание, дружеството – жалбоподател чрез адв. Р. поддържа жалбата, като се иска  отмяна на РА, претендират се разноски.

Ответникът по жалбата – Директор на дирекция “ОДОП ”– гр. Пловдив при ЦУ на НАП, се представлява от процесуалния си представител юриск. П., която оспорва жалбата, представя писмени бележки, претендира разноски.

Административен съд – Пловдив в настоящия си състав, след като прецени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство до­казателства, намира жалбата за допустима - ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил.

С оглед така постановеният от директора на дирекция „ОДОП“ - Пловдив при ЦУ на НАП резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, жалбата е допустима, а разгледан по същество е неоснователна.

Няма спор между страните, че при издаване на оспорения Ревизионен акт са спазени административнопроизводствените правила.

“***“ ЕООД през ревизирания период 01.08.2015 г. - 31.08.2015 г.  e декларирало в дневника за продажби 48 броя протоколи за анулиране на фактура или известие с обща данъчна основа в размер на  /-/ 1 160 034,59 лв. и ДДС в размер на /-/ 232 006,98 лв. за контрагент „***“ ЕООД с ЕИК ***, като основание за анулиране дружеството е посочило: „Ревизионен акт № 02251100049/ 17.10.2011 и/или Ревизионен акт № 1101786/09. 05.2011“.  

На „***“ ЕООД е била извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства  /ПУФО/, документирана с Протокол № П-160016151746/11.11. 2015 г.

В хода на административното ревизионно производство, за  да се внесе яснота върху осъществяваната дейност от „***“ ЕООД, е представен Договор за управление на проект от 01.06.2007 г., сключен между „***“ ЕООД, като „Дружеството“ и „***“ ЕООД като „Управляващо дружество“.

Съгласно този договор „***“ ЕООД възлага на „***“ ЕООД осъществяването на всички дейности, свързани с цялостното управление на проектите по изграждане на жилищен комплекс „*“ в гр. Пловдив и жилищен комплекс „*“ в гр. Бургас, кв. Меден рудник, наричани в договора Проектите.

 „***“ ЕООД е осъществявало управлението на проектите, а „***“ ЕООД е било наето като консултант във връзка с предоставяне на услугите по управление за следното: - управляващото дружество се задължава да контролира цялостното изпълнение на проектите; - управляващото дружество се задължава да контролира текущите услуги по управление, предоставени от всички и някое друго управляващо дружество; - да следи за текущото управление на всички изпълнителни системи и нужди на дружеството и проектите; - да контролира строителните работи и поддържа всички отделения и персонал, дава инструкции и препоръки; - да следи спазването на всички графици и потвърждава всички сметки на строителите;- да докладва подробно на дружеството за развитието на проектите, включително и за всички неблагоприятни за развитието на проектите обстоятелства /услуги по управлението/; - услугите по управлението, посочени по-горе, не включват правни и счетоводни услуги и търговия.

„***“ ЕООД е издало 60 броя фактури с получател „***“ ЕООД, с обща стойност на  данъчна основа - 1 417 999,20  лв. и за ДДС в размер на 283 600 лв. като периодите на издаване са от м.06/2007 г. до м.12/2011 г., а предмет на доставките по процесните фактури са “управленски услуги и договор за управление”.  Няма спор между страните, че документите са отразени в дневника за продажби на „***“ ЕООД за съответния данъчен период, а ДДС е включен при определяне на резултата за периода, който е внесен в приход на бюджета.

 В хода на ревизията, с протокол № 1025038/01.04.2016 г. са присъединени: - Ревизионен акт № 161101786/01.09.2011 г. / потвърден с Решение № 4622/03.04.2013 г. на ВАС/  издаден на „*“ ЕАД, с ЕИК ***, по силата на които на „*“ ЕАД, на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не е признато право на данъчен кредит по декларирани доставки от „***“ ЕООД общо в размер на 54 167,73 лв. за периода 01.01.2008г. – 30.11.2008 г.

- Ревизионен акт № 02251100049/29.07.2011 г. /потвърден с Решение № 289/10.01.2014 г. на ВАС/ издаден на „*“ ЕАД, с ЕИК ***, с който на „*“ ЕАД, на основание чл. 70, ал. 5 от във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, не е признато право на данъчен кредит по декларирани доставки от  „***“ ЕООД общо в размер на  450 623,28 лв.  

С подадената СД по ЗДДС № 16002815211/14.09.2015 г. за данъчен период м.08/2015 г. „***“ ЕООД е декларирало „ДДС за възстановяване“ в размер на 232 006,98 лв. /кл.60/, като резултатът е формиран от издадени 48 броя протоколи по реда на чл.116 от ЗДДС с получател „***“ ЕООД на обща стойност /-/ 1 160 034,59 лв. и ДДС в размер на /-/ 232 006,98 лв., като  основание за издаването на протоколите са цитирани гореописаните ревизионни актове - Ревизионен акт № 161101786/01.09.2011 г. на „*“ ЕАД; Ревизионен акт № 02251100049/29.07.2011 г. на „*“ ЕАД.

„***“ ЕООД е дало писмени обяснения, според които договорните отношения между „***“ ЕООД и „***“ ЕООД произтичат от договорите на „***“ ЕООД с „*" ЕАД и „*" ЕАД. Съобразно уговорките постигнати с тези договори, дружеството-жалбоподател поема всички функции по цялостното управление на проектите на „*" ЕАД и „*" ЕАД, за изграждане на жилищни комплекси от затворен тип в градовете Пловдив и Бургас. „***“ ЕООД е част от това управление чрез управителя /и собственик/ ***, а за тази цел същият е член на борда на директорите в двете управлявани дружества. На практика *** подпомагал изпълнителния директор при вземане на стратегическите решения, при преговорите с банката за кредитиране на проекта, при преговорите при сключване на договори с изпълнителите на СМР, при определянето на ценовата политика при продажбите.

Протоколи и други допълнителни документи не са съставяни поради обстоятелството, че в договора няма изрични клаузи за това. „***“ ЕООД няма подизпълнители.

Изрично е отбелязано, че в резултат на така издадените протоколи няма парични потоци за закриване на разчетите, възникнали след анулиране на фактурите, нямало и писмени споразумения с конкретни дати за приключване на разчетите.

С процесните протоколи за анулиране от м.08/2015 г. са анулирани 48 броя от тези фактури с обща данъчна основа в размер на  1 160 034,59 лв. и ДДС в размер на 232 006,98 лв., издадени в периода от м.06/2007 г. до м.02/2011 г.

Няма спор между страните, че издадените протоколи към „***“ ЕООД са осчетоводени по следния начин: Дебит сметка -  41101 „Клиенти“/Кредит с-ка 703 „Приходи от услуги“, със сумата /-/ 1 160 034,59 лв. /данъчната основа на издадените протоколи/, като основание са записани номерата на издадените протоколи. Дебит с-ка 41101 „Клиенти“/Кредит с-ка 45302 „Начислен данък за продажбите“, със сумата /-/ 232 006,98 лв. /ДДС на издадените протоколи/, като основание са записани номерата на издадените протоколи. Към 31.08.2015 г. със счетоводна справка 1 са били взети следните счетоводни операции: Дебит с-ка 41101 „Клиенти“/Кредит с-ка 703 „Приходи от услуги“, със сумата 1 160 034,59 лв., представляваща данъчната основа на издадените 48 броя фактури, във връзка с които са издадени протоколите за анулиране по чл.116 от ЗДДС. Дебит сметка 41101 „Клиенти“/Кредит с-ка 499 „Други кредитори“, със сумата 232 006,98 лв., представляваща ДДС на издадените 48 броя фактури, във връзка с които са издадени протоколите за анулиране по чл.116 от ЗДДС.

Органът по приходите анализирал представените оборотни ведомости, счетоводни регистри и дадените писмени обяснения от дружеството,  установил, че няма парични потоци, свързани с разчетите възникнали в следствие на анулираните фактури, а в счетоводството на дружеството – жалбоподател  ДДС в размер на 232 006,98 лв., съгласно съставените през м.08/2015 г. протоколи, е осчетоводено като вземане от други кредитори.

Органът по приходите е установил, че ревизираното лице е коригирало счетоводно само начисления ДДС по фактурите към „***“ ЕООД, а данъчната основа по тези доставки не е коригирана.

Органът по приходите приемайки, че ревизираното дружество е коригирало само начисления ДДС по част от доставките си към „***“ ЕООД, оставяйки непроменена данъчната основа по тези доставки и, че няма връщане на парични средства във връзка с тези доставки, е обосновал извод, че дружеството не разглежда тези доставки като неосъществени, което от своя страна противоречи на разпоредбите на чл.116 от ЗДДС за погрешно съставени или поправени документи. 

На основание чл. 115, ал.1 и чл.116,ал.1 от ЗДДС,  в административното производство не са били признати за правомерно издадени през м.08/2015 г. от „***“ ЕООД 48 броя протоколи за анулиране на фактури или известия с обща данъчна основа в размер на  /-/ 1 160 034,59 лв.  и ДДС в размер на /-/ 232 006,98 лв. за контрагент „***“ ЕООД. Административният орган е приел, че за „***“ ЕООД не е налице хипотезата на недължим ДДС по 48 броя фактури издадени на „***“ ЕООД в периода от м.06/2007 г. до м.02/2011 г.

В хода на съдебното производство е прието Споразумение за уреждане на финансови взаимоотношения, възникнали по повод на непризнато право на приспадане на данъчен кредит с дата 18.09.2016г. /л.471 и сл./ По делото е изслушана и приета съдебно-счетоводна експертиза, изпълнена от вещото лице Т., неоспорена от страните, която Съдът кредитира като обективно и компетентно изготвена и в съответствие с приетите по делото писмени доказателства.

 С оглед установеното от фактическа страна Съдът прави следните правни изводи:         

        Анулирането на фактурите жалбоподателят извършва, поради обстоятелството, че извършените от него доставки са обявени от ВАС за нереални, поради което жалбоподателят смята, че има право да анулира фактурите, да си възстанови начисления ДДС, който от своя страна да се възстанови на ощетения получател на услугите, на който е отказано правото на приспадане на данъчен кредит.  Съгласно чл. 116, ал.1 от ЗДДС поправки и добавки във фактурите и известията към тях не се разрешават. Погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови.

         Съгласно ал.4 от същата правна норма, когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните, който съдържа:  1. основанието за анулирането; 2. номера и датата на документа, който се анулира; 3. номера и датата на издадения нов документ; 4. подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните.          В случая от събраните по делото писмени доказателства и от приетата ССчЕ се установи, че жалбоподателят е коригирал само начисления ДДС.         Съгласно разпоредбата на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС поправки и добавки във фактурите и известията към тях не се разрешават. Погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови.  Съгласно ал. 4 от същата правна норма, когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните, който съдържа:  1. основанието за анулирането; 2. номера и датата на документа, който се анулира; 3. номера и датата на издадения нов документ; 4. подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните.

         При издаването на нов документ по чл.116  ЗДДС е приложима нормата на чл. 78, ал. 2 от ЗДДС /в редакцията към ДВ, бр. 63 от 04.08.2006г., т.е. към момента на издаване на процесните 48 протоколи/, според която корекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали обстоятелствата по чл. 78, ал. 1 от ЗДДС, с отразяването на документа по чл. 115 ЗДДС или на новия документ по чл. 116 ЗДДС, в дневника за покупките и в справката-декларация за съответния данъчен период. Следва да се посочи, че на поправка чрез анулиране на фактура подлежи цялата стойност на документа.

         В случая от събраните по делото писмени доказателства и от заключението на приетата съдебно – счетоводна експертиза се установи, че жалбоподателят е коригирал само начисления ДДС. Ако сделки няма, както твърди жалбоподателят, то е следвало приходът и ДДС, свързан с него, да се сторнират.

          От писмените доказателства, приети по делото, по несъмнен начин се установява, че няма платежни документи във връзка с движението на паричните средства от жалбоподателят към неговите клиенти и към неговите доставчици, защото няма връщане на пари. От съдържанието на писмените обяснения, депозирани от упълномощеното лице на дружеството, става ясно, че няма парични потоци за закриване на разчетите, възникнали след анулиране на фактурите и няма писмени споразумения с конкретни дати за приключване на разчетите. Представеното в хода на съдебното производство Споразумение  от 18.09.2016г. не се кредитира от съда, тъй като частен документ без достоверна дата се анализира, съпоставяйки се с всички други доказателства по делото, които в конкретния случай не го подкрепят.  

          Съгласно разпоредбата на чл. 90, §1 от Директива 2006/112/ЕО/ в случаите на анулиране, разваляне, отказ или пълно или частично неплащане, или когато цената е намалена след извършването на доставката, основата се намалява съответно съгласно условия, които се определят от държавите - членки. Съответно съобразно чл. 184 от Директивата първоначално определената сума за приспадане се коригира, когато е по-голяма или по-малка от тази, на която данъчнозадълженото лице е имало право (като посочената корекция постфактум може да е обусловена и от намаляването на данъчната основа по чл. 90). Съответно, съгласно разпоредбата на чл. 185, § 1 от Директивата корекция се прави по-специално, когато след изготвяне на справката - декларация по ЗДДС настъпи някаква промяна във факторите, използвани за определяне на сумата за приспадане, например когато покупките се анулират или се получат намаления на цените. Съответно според § 2 от тази разпоредба чрез дерогация от параграф 1 не се прави корекция в случай на сделки, по които не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане, или в случай на унищожаване, погиване или кражба на вещ, надлежно доказани или потвърдени, или в случай на стоки, запазени за целите на даването на подаръци с малка стойност или даването на мостри, посочени в член 16. Въпреки това, в случай на сделки, по които не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане, или в случай кражба, държавите - членки могат да изискват извършването на корекция.

        Не може да се приеме, че има погрешно съставени документи от задълженото лице към негов клиент, след като жалбоподателят не оборва извършването на облагаема доставка на услуга. При това процесните 48 броя протоколи са издадени по реда на чл.116 от ЗДДС, но без наличие на фактическо основание.

         Съдът намира, че не са налице предпоставки по реда на чл. 116 от ЗДДС - коригиране/анулиране на погрешно издадени фактури.

         Доколкото жалбоподателят се позовава на съдебна практика на Съда на Европейския съюз, в решението на горестоящия административен орган е извършен анализ на решение от 11 април 2012г. по дело С – 138/12 „Руседеспред“ ООД и е намерил, че фактическата обстановка е различна, тъй като се касае за освободена доставка, по която доставчикът е начислил ДДС, а не за липса на доставка на услуга. Горестоящият административен орган е посочил и съдебна практика, касаеща разпоредбата на чл. 85 от ЗДДС – Решение от 18 юни 2009г. по дело С – 566/07 (Staatssecretaris van Financien срещу Stadeco BV).

         Съдът на ЕС многократно е припомнял, че безспорно борбата срещу данъчните измами, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби е цел, призната и насърчавана от Директива 2006/112, и че правните субекти не могат с измамна цел или с цел злоупотреба да се позовават на нормите на правото на Съюза.Поради това националните административни и съдебни органи, както в случая е сторено по отношение на спорните фактури, следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба. Или следва да се приеме, че правото на приспадане е свързано винаги и само с наличието на реално осъществена облагаема доставка с ДДС, докато с цел да се предотвратят загуби на данъчни приходи е въведено правилото на чл. 85 от ЗДДС /което е в унисон и с нормите на правото на Общността/, съгласно което на практика данъкът ще е дължим към бюджета, когато е посочен във фактурата, при положение, че той не се дължи поради наличие на облагана с този данък сделка.

         Действително в хипотезата на влязъл в сила ревизионен акт на получателя по фактурирана доставка, с който на същия е отказано право на приспадане на данъчен кредит, като в същото време за лицето, начислило данъка като доставчик, данъкът остава дължим, се нарушава принципът на неутралност на данъка.

         Настоящият съдебен състав намира за обосновани изводите, че принципът на неутралност не следва да се генерализира по начин, че да игнорира други основни правни принципи, какъвто в случая е принципът на правната сигурност. Процесуалният правов ред регламентира сроковете и процедурите, в рамките на които се реализират материалните права на задължените лица. Една от характеристиките на принципа на правна сигурност е стабилитетът на влезлите в сила административни и съдебни актове и тяхната отменяемост само по реда на изрично, изчерпателно изброени в закона основания и при спазване на определени процедури и преклузивни срокове.

         В случая е реализирана правната възможност да се обжалва  ревизионния акт, с който на крайното дружество - получател, по изследваната верига, е отказано право на приспадане на данъчен кредит, както по административен, така и по двуинстанционен съдебен ред. При изчерпването на тези правни възможности издаденият акт е влязъл в сила и решението с което е потвърден се ползва със силата на пресъдено нещо, характеризираща се с непререшаемост на спора. В хода на ревизионното производство – до издаване на ревизионните актове на „*“ ЕАД и на „*“ ЕАД, както и при осъществяването на административен и съдебен контрол върху същите, при подадена от съответното дружество жалба, е била налице правна възможност съвместно с доставчика да се извърши корекция на издадените документи и да се отразят новоиздадените в дневниците и справките - декларации по начин, че да се осигури неутралността на данъка, като в този случай издаденият акт би бил съобразен с така направената корекция. Да се допусне да бъде призната правната възможност за едностранно изменение от страна на задълженото лице на влязъл в сила ревизионен акт чрез анулиране на издаден от лицето данъчен документ, без изричен законов текст, който да регламентира това, би означавало да не се зачита стабилитета на влезлия в сила административен акт, съответно силата на присъдено нещо, породена от потвърдителното съдебно решение.

         Съдът намира, че не са налице предпоставки по реда на чл. 116 от ЗДДС - коригиране/анулиране на погрешно издадени фактури. При наличие на влязъл в сила РА, включващ периода, в който са издадени фактурите, подлежащи на коригиране, корекции на установените задължения са допустими само по реда на чл.133 от ДОПК. В случая не е проведено производство по този ред, установено от доказателствата по делото.По делото, както и пред административния орган не се представиха доказателства, които да обосновават извод за недължимост на установено задължение по ЗДДС в размер на 8911,66лв.  и начислените лихви в размер на 4 476,22 лв.   С проверка по чл.160 ал.2 ДОПК се констатира, че ревизията е възложена от компетентен приходен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от компетентен орган и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията.

                На основание чл.161 ал.1 от ДОПК, на Д “ОДОП” - Пловдив при ЦУ на НАП, следва да бъдат присъдени разноски за осъществената юрисконсултска защита в размер на 4 983.95 лв., на основание чл.8, ал.1, т.5 от Наредба № 1 от 9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

         Мотивиран от гореизложеното и на осн. чл.160, ал.1 от ДОПК, Съдът,

                                              Р    Е    Ш    И    :

 

   ОТХВЪРЛЯ жалба на “***” ЕООД, с ЕИК ***, против Ревизионен акт № Р-16001615009515-091-001/11. 05.2016 г., издаден от Т. В. П. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Ю. М. Д. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 501/25.07.2016 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който не се признават за правомерно издадени през м.08/2015 г. -  48 броя протоколи за анулиране на фактури или известия с обща данъчна основа в размер на /-/ 1 160 034,59 лв. и ДДС в размер на /-/ 232 006,98 лв. за контрагент „***“ ЕООД, като е установено и задължение по ЗДДС в размер на 8911,66лв. и са начислени лихви в размер на 4 476,22 лв.

  ОСЪЖДА “***” ЕООД, с ЕИК ***, да заплати в полза на Дирекция “Обжалване и данъчноосигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП сумата в размер на  4983,95 лв. / четири хиляди деветстотин осемдесет и три лева и  деветдесет и пет стотинки/.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                           ПРЕДСЕДАТЕЛ: