Р Е Ш Е Н И Е

 

 .....

 

гр. Пловдив, 09 юни 2017 год.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, Първо отделение, ХVІІІ състав в публично заседание на двадесет и първи март през две хиляди и седемнадесета година в състав :

 

                                                               ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ

                                                                                                   

при секретаря Т.К., като разгледа докладваното от съдия Й. Русев адм. дело № 2180 по описа на съда за 2016год., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на «**» ЕАД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***, с посочен в жалбата адрес: ***, представлявано от управителя К.Р., против РА № Р-16001615001046-091-002/26.02.2016г., издаден от Петър Лупов – началник сектор, възложил ревизията и П.П. – главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Пазарджик, ръководител на ревизията, В ЧАСТТА, потвърдена и изменена с Решение № 564/16.08.2016г. на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 58 651,29лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 22 105,97лв., допълнително определен корпоративен данък за 2012г. в размер на 34 630,01лв., ведно с прилежащите лихви и за 2013г. в размер на 34 739,72лв., ведно с прилежащите лихви.

В жалбата се правят конкретни възражения относно непризнатия данъчен кредит и извършените увеличения на декларирания счетоводен финансов резултат, с твърдения за реално извършени доставки на услуги от издателите на фактурите, включително и заплатения аванс за предоставяне на конкретно посочени обекти под наем. Незаконосъобразността на обжалвания ревизионен акт, в тази му част, се обосновава и с позоваване на съдебна практика на Съда на Европейския съюз. По отношение допълнително определените задължения за корпоративен данък се правят конкретни възражения по отношение на всяко едно от извършените увеличения на финансовия резултат.

В съдебно заседание от процесуалния представител на жалбоподателя адв. П. се поддържа жалбата, счита се също, че процесният ревизионен акт е незаконосъобразен.

Иска се ревизионният акт да бъде отменен в посочената по-горе част, както и да му бъдат присъдени направените по делото разноски. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита.

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, чрез процесуалния си представител юр. К., моли да се отхвърли жалбата като неоснователна и недоказана. Пре­тендира юрисконсултско възнаграждение и алтернативно прилагане разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК по отношение на разноските. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита.

  Пловдивският административен съд, осемнадесети състав, след като пре­цени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство до­каза­телства, намира за установено следното:

  Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред контролния орган в структурата на НАП, който с решението си изцяло го е потвърдил, изменил и отменил. Така постановеният от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика („ОДОП“) – гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен срок при наличие на правен интерес, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

  Със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001615001046-020-001/20.02.2015г. на С.Г. - началник сектор при ТД на НАП – гр. Пловдив, е сложено началото на данъчна ревизия на жалбоподателя, със срок от три месеца, считано от връчването на заповедта, което е станало на 26.02.2015г. ЗВР е изменена със ЗВР №№ Р-16001615001046-020-002/21.05.2015г., Р-16001615001046-020-003/25.06.2015г., Р-16001615001046-020-004/22.07.2015г., Р-16001615001046-020-005/28.09.2015г. и 16001615001046-020-006/19.11.2015г. на орган по приходите, заемащ длъжност „началник сектор“, като срокът за приключване е продължен до 30.12.2015г. Ревизията обхваща включително задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2012г. до 31.12.2013г. и за данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2012г. до 31.01.2015г.

В хода на ревизионното производство е издаден ревизионен доклад /РД/ № 16001615001046-092-001/02.02.2016г., против констатациите в който не е подадено възражение. Въз основа на посочения РД е издаден и РА № 16001615001046-091-002/26.02.2016г., който е обжалван по административен ред с жалба вх. № 6219/10.03.2016г. Всички актове са издадени от снабдени със съответните правомощия за това длъжностни лица, видно от представената Заповед № РД-09-518/30.04.2014г. на Директора на ТД на НАП – гр. Пловдив, издадена на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 и 4 от ЗНАП и на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл. 113, ал. 3 от ДОПК, с която на определени длъжностни лица от дирекцията е делегирано правомощие да издават заповеди по чл. 119, ал. 2 от ДОПК.    

С Решение № 564 от 16.08.2016г., Директор на Дирекция “ОДОП“ – гр. Пловдив е потвърдил и изменил издадения срещу дружеството ревизионен акт, като е определил данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО в намалени размери. 

В хода на ревизионното производство са установени следните факти и обстоятелства, довели до определяне на данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО:

1. Относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 8 651,29лв. по фактури, издадени от „**“ ООД за данъчни периоди мм. 05 и 06.2012г. и мм. 05, 06 и 11.2013г. и увеличение на финансовия резултат със сумите 65 301,18лв. за 2012г. и 38 334,27лв. за 2012г.

В хода на ревизията е установено, че жалбоподателят „**“ ЕАД е получател по фактури, издадени от „**“ ООД, подробно описани в ревизионния доклад, с предмет „услуга“, отчетени като разходи за командировки. Стойността на фактурите, с изключение на фактура № 55/09.09.2012г., е отчетена като текущ разход по счетоводна сметка 609.04 „Командировки“, подсметка 609.04.100. Стойността на фактура № 55/09.09.2012г. е осчетоводена като текущ разход по счетоводна сметка 601.00.10 „Разходи за нает транспорт“.

В хода на ревизията от ревизираното лице са изискани документи и писмени обяснения относно фактурите с предмет „командировка“: заповеди за командировка с индивидуализиращи данни за командированите лица, дестинация на командировката, цел – извършените дейности по време на командировката и връзката им със съответните задачи и договорености с клиенти на дружеството. Изискани са и отчет за командировката и съответните разходо – оправдателни документи, касаещи командированите лица. В отговор на ИПДПОЗЛ са депозирани писмени обяснения, съгласно съдържанието на които „не представяме заповеди за командировка и всички окомплектоващи документи към тях поради причина, че не са съхранени към момента“. Представя се хронологичен регистър на счетоводна сметка 609.04.100 за 2012г. и 2013г., като се прави уточнение, че „през 2013г. сумата е преобразувана в ГДД за 2013г. поради несъхранени придружаващи документи към заповедите за командировки и отчети за командировка.

Правното основание за непризнаване право на приспадане на данъчен кредит е разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, а за преобразуване на счетоводния финансов резултат в увеличение – разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10 от ЗКПО.

2. Относно непризнат данъчен кредит в размер на 50 000лв. за данъчен период м. 04.2012г. и увеличение на финансовия резултат със сумите в размер на 225 000лв. за 2012г. и в размер на 50 000лв. за 2013г. по фактура № 9666/18.04.2012г., издадена от „**“ АД.

При ревизията е установено, че посочената фактура е намерила счетоводно отражение като текущ разход по счетоводна сметка 601.01.03.100 „Разходи за външни услуги Марица, наеми“. Издадена е въз основа на договор за наем от 03.04.2012г. между „**“ АД (наемодател) и „**“ АД (наемател) с предмет „предоставяне за временно и възмездно ползване на собствените на наемодателя недвижими имоти – конферентни зали „Пловдив“ и „Хебър“ и зала „Казино“, находящи се в хотелски комплекс „Марица“ – гр. Пловдив. Наемателят, от своя страна, се задължава да заплаща наемна цена по реда и условията, посочени в договора. Предмет на стопанската операция е „аванс по договор“, без друга конкретизация.

Ревизиращите органи по приходите са констатирали, че за периода 2012г. – 2013г. не са налице данни за експлоатация и икономическа изгода на жалбоподателя от наемането на конферентните зали под формата на преотдаването им под наем, провеждане на семинари и обучения и други подобни дейности. Не са настанявани туристи в хотелски комплекс „Марица“ – гр. Пловдив, предвид на което не са отчетени приходи и от туристическа дейност. Направен е извод, че наетите зали не са използвани за икономическата дейност на „**“ ЕАД.

Правното основание за непризнаване право на приспадане на данъчен кредит е разпоредбата на 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, а за преобразуване на счетоводния финансов резултат в увеличение – разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО.

3. Относно увеличение на декларирания счетоводен финансов резултат със сумите 17 664,63лв. за 2012г. и 297 397,17лв. (283 140,11лв. + 14 257,06лв.) за 2013г.

Сумите в размер на 17 664,63лв. и 283 140,11лв. за 2012г. и 2013г. произтичат от договор за цесия от 01.04.2013г., сключен за продажба на вземане между „Захарен комбинат Пловдив“ АД (цедент) и „**“ АД (цесионер), с който на ревизираното дружество са прехвърлени вземанията от длъжника „**“ ООД в размер на 4 925 923,40лв. Съгласно клаузите на договора цесионерът приема прехвърленото му от цедента вземане от длъжника срещу заплащане на цената от 4 925 923,40лв. Представен е анекс № 1 от 04.04.2013г. към договор за цесия 01.04.2013г., съгласно който страните променят чл. 2.1. от договора, т.е. че сумата от 4 925 923,40лв. е платена. От представените извлечения от счетоводна сметка 261.100 с аналитична партида на „Захарен комбинат Пловдив“ АД са установени осчетоводени плащания за периода от м. 01 до м. 12.2012г. в размер на 3 163 525,02лв. Съгласно представените извлечения от счетоводна сметка 498, аналитична партида на „Захарен комбинат Пловдив“ АД са налице осчетоводени плащания за периода от 21.12.2012г. до 30.12.2012г. общо в размер на 3 776 445,81лв. с основание „**“, в т.ч. на 30.12.2012г. – за сметка на ** „предоставен дългосрочен заем“ - 2 078 391,48лв. и „лихви“ в размер на 101 764,61лв. Направен е извод, че е налице противоречаща на икономическата практика между партньори, несвързани лица - закриване на вземане срещу поемане на нови и в по-голям размер задължения, т.е. отклоняване на парични потоци към трети лица. С тези си действия за ревизираното лице се формира ново задължение, като вместо вземане по обслужван договор за заем и следващите се лихви по него, същото се закрива с цената за поемането на дълг, които дълг предстои да се оформи документално с договора за цесия от 01.04.2013г. Установено е, че „**“ ЕАД е предоставило следните заеми на „**“ АД: по договор за паричен заем от 20.01.2012г. за сумата от 3 165 000лв., отпуснат за срок от две години до 20.11.2014г. с договорена лихва в размер на ОЛП, увеличен с 6 пункта; по договор за паричен заем от 31.03.2013г. за сумата от 2 556 381,47лв., отпуснат в срок до 30.11.2013г. с договорена лихва в размер на ОЛП, увеличен с 6 пункта от заемната сума. При съобразяване на легалната дефиниция за „пазарна лихва“ по смисъла на  § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО ревизиращите органи по приходите са установили, че в случая лихвата по договора за заем от 20.01.2012г., който чрез сключения „договор за цесия“ се „погасява“ от заемодателя – „**“ АД е ОЛП, увеличен с 6 пункта от заемната сума. На основание чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат за 2012г. със сумата от 17 664,63лв., представляваща начислена лихва. (за главница е приета сумата на извършените плащания към „**“ АД за периода до 30.12.2012г. общо в размер на 3 776 445,81лв. с основание „**, акции“).

Аналогично, за 2013г. на основание чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат със сумата в размер на  283 140,11лв., представляваща сбор от: начислена лихва за периода 01.01.2013г. до 31.03.2013г. в размер на 56 655,71лв. (за главница е приета сумата на извършените плащания към „Захарен комбинат Пловдив“ АД за периода до 30.12.2012г. общо в размер на 3 776 445,81лв. с основание „**, акции“) и начислена лихва за периода 01.04.2013г. до 31.12.2013г. в размер на 226 484,40лв. (за главница е приета сумата 4 925 923,43лв. т.е. целият размер на цената на прехвърленото вземане по сключения „договор за цесия“ - по аналитичната партида на счетоводна сметка 261 /„**“ ООД/ за 2013 г. е отразено единствено записване по дебита в размер на 4 925 923,43лв. /при записване на вземането/).

Сумата в размер на 14 257,06лв. е приета за неначислена лихва по предоставено финансиране от ревизираното лице към „**“ АД. Констатирано е, че съгласно договор от 02.03.2013г. са издадени фактури с предмет на сделката „аванс“. Съгласно представените счетоводни данни „**“ АД е извършило плащания към доставчика по банков път на 12.03.2013г. – 23 040лв.; на 28.03.2013г. – 20 000лв., 50 000лв. и 30 000лв.; на 29.03.2013г. – 140 000лв. На 22.08.2014г. е възстановен аванс от доставчика в размер на 116 000лв.        Посочено е, че с фактура № 405 са фактурирани СМР (съгласно протокол протокола за извършени СМР на 07.08.2014г.) на обща стойност 79 200лв. Счетено е, че представеният договор е сключен през м. 03.2013г., но окончателното извършване на СМР се договаря за 1 година по-късно, като извършените дейности са приети на 07.08.2014г. „отново в период на летен сезон, когато хотелът е зает с туристи и са в сила законови забрани за строителство“.

Предвид обстоятелството, че между ревизираното лице и „**“ АД е сключен договор за паричен заем от 03.02.2013г. за сумата от 3 000 000лв., за срок до 31.01.2018 г., с лихва в размер на ОЛП увеличен със 7 пункта от заемната сума, по който са начислявани приходи от лихви, органите по приходите са счели, че и за сумата 263 040лв. се дължи лихва. На основание  чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, във връзка с чл. 16, ал. 3 от същия закон е увеличен счетоводният финансов резултат със сумата от 14 257,06лв., представляваща начислена лихва за периода 29.03.2013г. до 31.12.2013г. (за главница е приета сумата на извършените плащания към „**“ АД общо в размер на 263 040лв.).

В следствие на извършените преобразувания на декларирания счетоводен финансов резултат по т.т. 1, 2 и 3 от настоящото решение е изчислен данъчен финансов резултат за 2012г. и 2013г., както следва:

-за 2012г. декларираният отрицателен счетоводен финансов резултат (загуба) в размер на 2 436 759,64лв. е преобразуван в увеличение със сумата в общ размер на 2 977 261,38лв., в т.ч. декларирани от самия жалбоподател увеличения в общ размер на 2 630 961,30лв. и допълнително извършени от ревизиращите органи по приходите в общ размер на 346 300,08лв. Извършени са и намаления на счетоводния финансов резултат в общ размер на 146 242,83лв., които са в размер, деклариран от жалбоподателя. Определен е положителен данъчен финансов резултат (печалба) в размер на 394 258,91лв., върху който е дължим корпоративен данък в размер на 39 425,89лв. След приспадане на декларирана и внесена сума на корпоративен данък в размер на 4 795,88лв. се получава дължима сума за корпоративен данък за довнасяне в размер на 34 630,01лв., ведно с прилежащите лихви.

-за 2013г. декларираният положителен финансов резултат (печалба) в размер на 802 388,96лв. е преобразуван в увеличение със сумата в общ размер на 2 229 607,89лв., в т.ч. в размер на 1 882 210,72лв. увеличения, декларирани от самия жалбоподател и в размер на 347 397,17лв. допълнително извършени от ревизиращите органи по приходите. Извършени са и намаления на счетоводния финансов резултат в общ размер на 2 611 908,93лв., които са в размер, деклариран от дружеството в годишната данъчна декларация. Определен е положителен данъчен финансов резултат (печалба) в размер на 420 087,92лв., върху който е дължим корпоративен данък в размер на 42 008,79лв. След приспадане на внесени авансови вноски за корпоративен данък в размер на 4 500лв. и деклариран и внесен корпоративен данък в размер на 2 769,08лв. се получава дължима сума за корпоративен данък за довнасяне в размер на 34 739,72лв., ведно с прилежащите лихви.

В хода на съдебното обжалване на РА са приети следните писмени доказателства, в хронологичен ред: товарителница № 124057090 за приета пратка от куриер „*“ на 07.09.2016г. и обратна разписка за постъпила пратка в дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив (л. 1210 и л. 1217); разписка за подадена препоръчана пратка от „Български пощи“ ЕАД от дата 07.09.2016г. и известие за доставяне (обратна разписка) от дата 08.09.2016г. (л. 1209); пощенски плик с датно пощенско клеймо от 07.09.2016г. (л. 1218); потвърждение за получено по електронен път решение № 564/16.08.2016г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив от дата 22.08.2016г. (л. 1208 и л. 1215); справка за актуално състояние на всички трудови договори към дата 31.12.2012г. с работодател „**“ ЕАД (л. 1254 – 1308); писмени доказателства, анализирани в заключението на вещото лице по назначената съдебно – счетоводна експертиза, подробно описани в молба на л. 1309 – 1310 по делото (л. 1312 – 1395).

В съдебно заседание на 21.03.2017г. е прието заключение по съдебно – счетоводна експертиза, изготвено от вещото лице И.С., с направено възражение от процесуалния представител на ответника за необоснованост, като обосновано с данните в частни документи с недостоверна дата по смисъла на чл. 181 от ГПК. При преглед на събраните по делото доказателства и анализ на допълнително представени документи от счетоводството на трето неучастващо по делото лице „**“ ЕООД вещото лице е дало следните отговори на поставените задачи:

-по т. 1: На 01.04.2013г. е сключен договор за цесия между „**“ АД и „**“ АД, с който първото дружество прехвърля на второто дружество вземането си от длъжника „**“ ООД на стойност 4 925 923,43лв. Цесията е осчетоводена в счетоводството на жалбоподателя, като са взети следните стопански операции: дебит сметка 261.100 Предоставен заем на „**“ ООД срещу кредит сметка 498 „Други дебитори“, партида „**“ АД на стойност 4 925 923,43лв.;

-по т. 2: Съгласно предварителен договор за цесия от 04.12.2012г. между „**“ ЕАД и „**“ АД страните се споразумяват в срок до 01.04.2013г. да се сключи договор за цесия с цесионер първото дружество и цедент – второто дружество и предмет прехвърляне на задълженията на длъжника „**“ ООД. Заплащането на стойността на вземането следва да бъде извършено в срок до 31.12.2012г., като бъде заплатено не по-малко от 30% от стойността по банкова сметка *** „**“ АД. Датите на извършените плащания и направените прихващания са обобщени в таблици на стр. 3 и 4 от заключението (л. 1242 – 1243). Във връзка със сключен договор за заем от 20.01.2012г. със страни „**“ АД (заемодател) и „**“ АД (заемополучател) е предоставена заемна сума в размер на 3 163 525,02лв., изплатена по банков път на три вноски в рамките на годината. Дължимата сума към 04.12.2012г. в размер на 2 142 101,52лв. е отразена като вземане от „**“ АД по дебита на сметка 261.100 „Предоставени заеми“, аналитична партида „**“ АД. От нея се приспада задължението по фактури, издадени от „**“ АД, по които е извършено прихващане“, в общ размер на 63 710лв. и се получава непогасен остатък от заема към 04.12.2012г. в размер на 2 078 391,48лв. Към 30.12.2012г. са начислени лихви по заема в размер на 101 764,61лв., счетоводно отразени по дебита на сметка 494 „Разчети по лихви“, клиент „**“ АД и кредита на сметка 720 „Приходи от лихви“. Сумата от непогасения остатък от 2 078 391,48лв., ведно с начислените лихви в размер на 101 764,61лв. и платената по банков път сума в размер на 2 745 764,34лв., съгласно таблица 1 на л. 1243, се считат за плащане във връзка с подписания договор за цесия от 01.04.2013г. на стойност 4 925 920,47лв.

-по т. 3: Документите, въз основа на които е осчетоводено отписване на вземане към „**“ АД, произтичащо от договор за заем от 20.01.2012г., са посочени в т. 2 от заключението. Взети са следните счетоводни операции: за извършените плащания от „**“ АД към „**“ АД в полза на „**“ ООД – дебит сметка 498 „Други дебитори“, партида „**“ АД срещу кредит сметка 502 „Разплащателна сметка в лева“ и кредит сметка 503 „Разплащателна сметка във валута“ с общата стойност на преводите, извършени през 2012г. и 2013г. в размер на 2 745 764,34лв. (таблица 1 в заключението); за прихващане на задължението по фактури, дължими от „**“ АД към „**“ АД - дебит сметка 4001 „Доставчици“, партида „**“ АД срещу кредит сметка 261.100 „Предоставени заеми“ в полза на „**“ АД със сумата в размер на 63 710лв. (таблица 2 в заключение); за отписване на задължението по сключен договор за заем от 20.01.2012г. между „**“ АД и „**“ АД в размер на 2 078 391,48лв. остатък след извършените плащания (таблица 3 в заключението) и извършеното прихващане по дължими фактури в размер на 63 710лв. – дебит сметка 498 „Други дебитори“, партида „**“ АД срещу кредит сметка 261.100 „Предоставени заеми“, партида „**“ АД; за начислените лихви до 30.12.2012г. – дебит сметка 498 „Други дебитори“, партида „**“ АД срещу кредит сметка 494 „Разчети за лихви“ за сумата 101 764,61лв.

-по т. 4: За 2012г. „**“ ЕАД е отразило по сметка 494 „Разчети за лихви“ начислената лихва, дължима към 30.12.2012г. от „**“ АД в размер на 101 764,61лв., която е призната за приход и е отразена по кредита на сметка 720 „Приходи от лихви“. Втората счетоводна сметка е приключена със сметка 122 „Печалби за текущата година“, с което е включена в счетоводния финансов резултат за 2012г. и обложена с данък в данъчния финансов резултат за същата година. Счетоводните операции в счетоводството на „**“ АД са описани подробно в т. 4 от заключението (л. 1245 – 1246);

-по т. 5 и т. 6: Плащането на продажната цена по договора за цесия от 01.04.2013г. е извършено частично по банков път въз основа на платежни нареждания, подробно описани в т. 4, в общ размер на 2 745 764,34лв. Останалата част от вземането по договора за цесия е погасена като са взети следните счетоводни операции: дебит сметка 159 „Други заеми и дългове“, партида „**“ АД срещу кредит сметка 263 „Предоставени  дългосрочни заеми във валута“ на стойност 2 078 391,48лв. и дебит сметка 496 „Разчети по лихви“ срещу кредит сметка 263 „Предоставени дългосрочни заеми във валута“ на стойност, равна на стойността начислените лихви в размер на 101 764,61;

-по т. 7 и 8: По данни от счетоводството на жалбоподателя през месец март 2013г. са извършени банкови преводи към „**“ АД с основание на превода „аванс“, посочени в таблица 5 (л. 1247), като за получения аванс са издадени фактури през м. 03.2013г. (таблица 6). Взетите счетоводни операции във връзка с предоставения аванс са описани подробно на стр. 8 и 9 от заключението (л. 1247 - 1248). Издадените фактури са отразени в дневника за покупки на „**“ ЕАД, съответно в дневника за продажби на „**“ АД;

-по т. 9: Съгласно договор от 03.03.2013г. със страни „**“ АД (възложител) и „**“ АД (изпълнител) е договорено извършване на довършителни работи на обект хотел „**“ в КК „Слънчев бряг“. Материалите, необходими за извършването на договорените СМР са за сметка на изпълнителя. Съгласно т. 3.3 от договора възложителят се задължава да заплати аванс в размер на 219 200лв. без ДДС до края на месеца, в който е подписан договора. Крайният срок за извършване на договорените СМР е 31.08.2014г., до която дата изпълнителят се задължава да фактурира цялата стойност на извършените СМР. Във връзка с извършената доставка на услуга от изпълнителя „**“ АД е издадена фактура № 405/07.08.2014г. на нулева стойност. Съгласно приложен протокол № 1 от 07.08.2014г. стойността на извършените СМР е в размер на 79 200лв. без ДДС, като за неусвоения аванс по договора е издадено кредитно известие № 400/16.07.2014г. на стойност 140 000лв. без ДДС. Взетите счетоводни операции във връзка с издадените фактура и кредитно известие са подробно описани на стр. 10 от заключението (л. 1249).

Вещото лице е направило изрична констатация, че счетоводството на жалбоподателя „**“ ЕАД и на третите неучастващи по делото лица „**“ АД и „**“ АД е водено редовно, при спазване изискванията на Закона за счетоводството (отм., действал към 2012г. и 2013г.) и счетоводните стандарти.

Въз основа на тези фактически установявания съдът стигна до следните правни изводи:  

В настоящото производство и съгласно чл. 160 ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. По изложените вече във фактическата част на решението съображения съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен по смисъла на чл. 112, чл. 118 ал. 2 и чл. 119 ал. 3 от ДОПК /в съответната редакция/ орган по приходите. Спазена е формата по чл. 120 ал. 1 от ДОПК.

Разпоредбата на чл. 2, ал. 1 от ДОПК въвежда принципът за законност при осъществяване на производството по ДОПК, а чл. 3, ал. 1 от ДОПК изисква органите по приходите да установяват безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорността на задължените лица в производствата по този кодекс.

По отношение констатациите по т. 1 от настоящото решение: изводът на ревизиращите органи по приходите относно непризнатия данъчен кредит и преобразуването на счетоводния финансов резултат, довело до определяне на допълнителна дължима сума за корпоративен данък е обосновано с липса на представени документи във връзка с командировките, в частност за командированите лица, целта на командироване и други подобни, както и с липса на отчети за командировките и разходо – оправдателни документи. В жалбата не се отрича този факт, само се посочва, че липсва задължение за издаване на съпътстващи командировките документи, изискани от жалбоподателя, регламентирано в законов или подзаконов нормативен акт. Незаконосъобразността на непризнатия данъчен кредит е обоснована с практика на Съда на Европейския съюз и по-конкретно решение от 08.02.2007г. по дело С-435/05 и решение по дело С-118/11. 

При съдебното обжалване жалбоподателят не е ангажирал доказателства в подкрепа на твърденията си.

В тази връзка, настоящият съдебен състав съобрази следното: не са спорни обстоятелствата по делото, че в счетоводството на жалбоподателя са осчетоводени текущи разходи за 2012г. по фактури, издадени от „**“ ООД с предмет на стопанската операция „услуга“ като разходи за командировки. При ревизията самото ревизирано лице депозира писмени обяснения със съдържание, че не се съхраняват съпътстващи командировките документи, каквито са му изискани. Това е причината самото дружество да регулира в увеличение декларирания от него счетоводен финансов резултат за 2013г. в подадената годишна данъчна декларация.

Единственият довод в жалбата за незаконосъобразност на ревизионния акт в тази му част е фактът, че липсва задължение в законов или подзаконов нормативен акт за съпътстващи командировката документи, включително отчет за командировката и разходо – оправдателни документи за изплатени суми на командированите лица. Възражението е неоснователно, доколкото е налице действащ подзаконов нормативен акт с предмет правна уредба на командироването на лица, а именно: Наредба за командировките в страната (с последни изменения и допълнения ДВ, бр. 2 от 07.01.2011г., в сила от 01.01.2011г.). В този нормативен акт са нормативно уредени документите, въз основа на които се извършва командироване на лицата в страната, както и правата и задълженията на командированото лице. Командироването се извършва въз основа на заповед на ръководителя на предприятието, от което се командирова лицето, като реквизитите на заповедта са изчерпателно посочени в разпоредбата на чл. 9 от Наредбата. При командироването командированото лице има право да получи допълнително, извън получаваното от него трудово възнаграждение, парични средства за дневни, пътни и квартирни разходи, но само при представяне на разходо – оправдателен документ (аргумент от разпоредбата на чл. 32 от Наредбата). За международния въздушен транспорт е налице специална разпоредба от ЗКПО – чл. 10, ал. 5 от ЗКПО, съгласно която разходът е документално обоснован, когато е документиран чрез първичен счетоводен документ – бордна карта от осъществения полет.

Тъй като нито при ревизионното производство, нито при обжалването на ревизионния акт по административен и съдебен ред са представени документи, съпътстващи извършените командировки на служители от „**“ ЕАД, правилно са приложени разпоредбите материалния закон - чл. 69, ал. 1 от ЗДДС и чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 – 4 от ЗКПО. Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗКПО правото на приспадане на данъчен кредит е налице, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Съгласно разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводните разходи, които не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО – чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция.

По отношение разхода по фактура № 55/09.09.2012г., издадена от „**“ ООД, осчетоводен като разход за нает транспорт, правилно е приложена разпоредбата на чл. 10, ал. 5 от ЗКПО. При ревизионното производство и при обжалването на ревизионния акт по административен и съдебен ред не е представено писмено доказателство, изискуемо съгласно законовата разпоредба на материалния закон.

Предвид изложеното, ревизионният акт е правилен и законосъобразен, в частта на непризнатия данъчен кредит в общ размер на 8 651,29лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 2 814,56лв. и увеличението на финансовия резултат за 2012г. със сумите съответно в размер на 65 301,18лв. и в размер на 38 334,27лв.

По отношение констатациите по т. 2 от настоящото решение: жалбоподателят не оспорва факта, че е заплатен аванс по фактура № 9666/18.04.2012г. по повод извършено плащане на сумата от 300 000лв. Освен посочената фактура, „**“ ЕАД не представя документи за експлоатацията и икономическата изгода от наемането на конферентните зали, включително настаняването на туристи в хотел „Марица“.

В хода на съдебното обжалване са представени данни за сключени трудови договори с работници, заемащи различни длъжности, свързани с предоставяне на хотелска услуга. Според поддържаната защитна теза назначените лица са преминавали през съответното за длъжността обучение, което се е провеждало именно в наетите конферентни зали.

Съдът намира възраженията за неоснователни. При ревизионното производство и при обжалването на ревизионния акт по административен и съдебен ред не са направени подобни възражения, както и не са представени съответните доказателства. Дори промяната в твърденията да е израз на защитната теза на жалбоподателя, твърденията следва да бъдат доказани с надлежни доказателства, най-малкото графици за проведените обучения или заявки за ползване на конкретната зала. Следва да бъде отчетено, че от представените справки за актуално състояние на всички трудови договори на „**“ ЕАД към 10.01.2017г. е видно, че се касае за сключвани трудови договори за кратък срок (между три и четири месеца). В случая може да се приеме, че е възможно организирането и провеждането на обучение на лица, назначени приблизително по едно и също време в дружеството, но се касае за назначени лица на различни длъжности, свързани с различни аспекти на предоставяната хотелска услуга (камериерки, готвачки, работник поддръжка, пиколо), за които следва да бъдат провеждани различни тематични обучения, свързани пряко с извършваните от тях трудови функции. Остава неизяснен и въпросът за евентуално ангажирани обучаващи лица, разпределение на обучаваните лица по места на провеждане на обученията и времетраене на обученията, при липсата на доказателства за фактическо използване на залите на определени предварително заявени дати.

Правилно са приложени и разпоредбите на съответните материални закони – ЗДДС и ЗКПО. Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗКПО правото на приспадане на данъчен кредит е налице, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Процесната фактура № 9666/18.04.2012г. е издадена от „**“ АД по повод извършено на 18.04.2012г. плащане на сумата от 300 000лв., т.е. това е основаниета за възникване на данъчно събитие и издаване на данъчен документ. Наличието на авансово плащане, обаче, във всеки случай следва да бъде разглеждано с оглед осъществяването на последваща облагаема доставка, която не е установена включително чрез новопредставените в хода на съдебното обжалване доказателства.

Съгласно разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, несвързани с дейността. Това означава, че в приложното поле на разпоредбата се включват разходи, които не са присъщи за икономическата дейност на дружеството и не създават доход от дейността, в частност разходи за материали и услуги, чието предназначение е за лични цели и/или за актив, който се ползва от съдружник или управител или негови близки.

При така установеното, съдът намира за правилен и законосъобразен обжалваният ревизионен акт относно непризнатия данъчен кредит в размер на 50 000лв. и увеличение на финансовия резултат със сумите в размер на 225 000лв. за 2012г. и в размер на 50 000лв. за 2013г. по фактура № 9666/18.04.2012г., издадена от „Виктория тур“ АД.

По отношение констатациите по т. 3 от настоящото решение:

По делото не са спорни обстоятелствата по осчетоводяването на стопанските операции по повод сключения договор за цесия със страни „**“ ЕАД и „**“ АД, а изводът на ревизиращите органи по приходите е основан на отражението от отклоняване на парични потоци към трети лица под формата на закриване на вземане срещу поемане на задължение в по-голям размер.

В този смисъл, съдът намира, че задачите на съдебно – счетоводната експертиза така, както са поставени, се отнасят до неспорни между страните факти и обстоятелства. В случая спорен е въпросът дали при определяне размера на пазарните лихви ревизиращите органи по приходите е следвало да приложат разпоредбите на Наредба № Н – 9 от 14.08.2006г. за прилагане на методите за определяне на пазарните цени.

Съгласно разпоредбата на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО пазарна лихва е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между свързани лица, които не са свързани. Пазарната лихва се определя според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката – форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, вид размер и ликвидност на обезпечението, кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя или лизингополучателя и други условия, влияещи върху размера на лихвата.

В случая, обаче, изводите са обосновани с наличието на друг заем, предоставен от „**“ ЕАД на „**“ АД, сключен на 20.01.2012г. са сумата от 3 165 000лв. с договорена лихва в размер на ОЛП + 6 пункта. Доколкото договорът за цесия от 01.04.2013г. е предхождан от предварителен договор за цесия от 04.12.2012г., който е сключен в рамките на 2012г. и друг договор за заем от 31.03.2013г., с уговорена лихва отново ОЛП + 6 пункта, е налице достатъчно информация, че самото ревизирано лице е уреждало заемните си правоотношения именно със заемополучателя „**“ АД при идентични условия и еднакъв процент на дължимата лихва. В този случай правилно не са приложени разпоредбите на Наредба № Н – 9 от 14.08.2006г. за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, като в случай, че самият жалбоподател счита, че стойността на пазарната лихва е различна от ОЛП + 6 пункта именно той следва да ангажира изготвянето на експертиза с такава задача.

В обжалвания ревизионен акт и в решението на горестоящия административен орган подробно са посочени главниците, върху които е начислена дължима лихва, както и периода на начисляването й.

Правилно е приложена разпоредбата на материалния закон – чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, съгласно която получаването и предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително и в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността, за данъчни цели са сделки, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Съгласно разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно предоставяне за ползване на материални или нематериални блага се смята за отклонение от данъчно облагане. При наличие на такава сделка данъчната основа следва да се коригира с размера на отклонението, за да се установи такъв, какъвто би следвало да бъде при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат. 

При така установеното, съдът намира за правилен и законосъобразен обжалваният ревизионен акт относно увеличение на финансовия резултат със сумите в размер на 17 664,63лв. за 2012г. и в размер на 283 140,11лв. за 2013г., представляващи начислени лихви във връзка със сключен договор за цесия със страни „**“ ЕАД и „**“ АД.

Съдът намира за обосновани направените възражения в жалбата по отношение увеличението на счетоводния финансов резултат за 2013г. със сумата в размер на 14 257,06лв., представляваща неначислена лихва по предоставено финансиране от „**“ ЕАД на „**“ АД. Не е спорно по делото обстоятелството, че съгласно договор от 02.03.2013г. са издадени фактури с предмет „аванс“, част от който е усвоен при извършването на СМР, документирани с фактура № 405/07.08.2014г., а остатъкът е възстановен с кредитно известие.

Основанието, въз основа на което ревизиращите органи по приходите са начислили пазарна лихва в размер на ОЛП + 7 пункта, е това, че между същите страни е сключен договор за паричен заем на 03.02.2013г. със заемна сума от 3 000 000лв. Налице е изминал времеви период от около година и половина от месец март 2013г., когато е заплатен авансът на три вноски и фактурирането на СМР – месец август 2014г., като същевременно извършените СМР са на значително по-ниска стойност спрямо заплатения аванс.

Съдът намира за неоснователни възраженията относно неправилно определения размер на пазарната лихва от ОЛП + 7 пункта. Аналогично на изложените по-горе аргументи по отношение облигационните правоотношения между „**“ ЕАД и „**“ АД органите по приходите са основали изводите си въз основа на информация за дължима лихва, договорена в други договори за заем, сключени в близък времеви период. За разлика от заемните правоотношения между „**“ ЕАД и „**“ АД, обаче, е налице последваща доставка на услуга СМР, извършена на собствен на жалбоподателя хотел. Фактът, че е изминало време от година и половина между заплатения аванс и фактурираните СМР е обяснен от жалбоподателя още в хода на ревизионното производство със забраната за извършване на строителство в черноморските курорти през активния туристически сезон. Тук следва да бъде отбелязано, че от страна на ревизиращите органи по приходите не се оспорват нито фактите на възстановен аванс в размер на 116 000лв. и фактурирани СМР на стойност 79 200лв. Налице са само и единствено предположения относно характера на предоставените авансови плащания като безвъзмездно финансиране, които обаче не са подкрепени от събраните по делото доказателства.

При така установеното, съдът намира за неправилен и незаконосъобразен обжалваният ревизионен акт относно увеличение на финансовия резултат със сумата в размер на 14 257,06лв. за 2013г. на основание разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО.

По изложените аргументи следва да бъдат преизчислени данъчният финансов резултат и корпоративния данък за 2013г. Размерът на увеличението на финансовия резултат за 2013г. от ревизиращите органи по приходите следва да бъде намален от 347 397,17лв. на 333 140,11лв. Декларираният положителен финансов резултат (печалба) в размер на 802 388,96лв. е следва да бъде преобразуван в увеличение със сумата в общ размер на 2 215 350,83лв., в т.ч. в размер на 1 882 210,72лв. увеличения, декларирани от самия жалбоподател и в размер на 333 140,11лв. допълнително извършени от ревизиращите органи по приходите. Извършени са и намаления на счетоводния финансов резултат в общ размер на 2 611 908,93лв., които са в размер, деклариран от дружеството в годишната данъчна декларация. При извършените изчисления се получава положителен данъчен финансов резултат (печалба) в размер на 405 830,86лв., върху който е дължим корпоративен данък в размер на 40 583,09лв. След приспадане на внесени авансови вноски за корпоративен данък в размер на 4 500лв. и деклариран и внесен корпоративен данък в размер на 2 769,08лв. се получава дължима сума за корпоративен данък за довнасяне в размер на 33 314,01лв., ведно с прилежащите лихви. За разликата над посочения размер на дължимата сума до пълния размер на дължимата сума за корпоративен данък за 2013г., изчислена в решението на горестоящия административен орган, обжалваният ревизионен акт следва да бъде отменен, ведно с прилежащите лихви.

Не следва да бъде кредитирано заключението по приетата съдебно – счетоводна експертиза, тъй като в него не са направени изчисления на данъчните задължения по ЗДДС и ЗКПО при евентуална частична отмяна на обжалвания ревизионен акт.

С оглед изхода на настоящия правен спор, претенцията на жалбоподателя и на ответника за разноски следва да бъде уважена. За жалбоподателя се констатираха направени разноски в общ размер на 5 350лв., в т.ч. за държавна такса, възнаграждения за вещи лица и адвокатско възнаграждение без включен ДДС, съобразно разпоредбата на § 2 от ДР на Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в редакцията й към 26.10.2016г.). Съобразно уважената част на жалбата следва да бъде присъдена сумата в размер на 54,50лв. (петдесет и четири лева и петдесет стотинки).

Неоснователно е направеното възражение от процесуалния представител на ответника за прилагане разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Изводът на настоящия съдебен състав за частична незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт е обоснована не с допълнително представени при съдебното обжалване писмени доказателства, изискани, но непредставени при ревизията, а поради неправилен анализ от ревизиращите органи по приходите на представените писмени доказателства.

На основание чл. 161, ал. 1, предл. 3 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдена равностойността на осъществената юрисконсултска защита, съобразно отхвърлената част на жалбата. Изчислена съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в редакцията й към 26.10.2016г.) сумата възлиза на 4 158,18лв. (четири хиляди петдесет и осем лева и осемнадесет стотинки).

Водим от горното Съдът,

                                     

                                      Р Е Ш И:

 

 ИЗМЕНЯ по жалба на «**» ЕАД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***, с посочен в жалбата адрес: ***, представлявано от управителя К.Р., РА № Р-16001615001046-091-002/26.02.2016г., издаден от Петър Лупов – началник сектор, възложил ревизията и П.П. – главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Пазарджик, ръководител на ревизията, В ЧАСТТА, потвърдена и изменена с Решение № 564/16.08.2016г. на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр. Пловдив, КАТО НАМАЛЯВА размера на дължимата сума за корпоративен данък за 2013г. от 34 739,72лв. на 33 314,01лв., ведно с прилежащите лихви.

ОТХВЪРЛЯ жалбата В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ.

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на «**» ЕАД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***, с посочен в жалбата адрес: ***, представлявано от управителя К.Р. сумата в размер на 54,50лв. (петдесет и четири лева и петдесет стотинки) разноски по водене на делото, съобразно уважената част на жалбата.

ОСЪЖДА «**» ЕАД, ЕИК по БУЛСТАТ: ***, с посочен в жалбата адрес: ***, представлявано от управителя К.Р. да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП сумата в размер на 4 158,18лв. (четири хиляди петдесет и осем лева и осемнадесет стотинки), представляваща равностойността на осъществената юрисконсултска защита, съобразно отхвърлената част на жалбата. 

Решението подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за страните.

 

 

 

                      ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/