Р Е Ш Е Н И Е

 

 1851

 

гр. Пловдив, 01 ноември 2017 год.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, Първо отделение, ХVІІІ състав в публично заседание на шестнадесети октомври през две хиляди и седемнадесета година в състав :

                                                                         

                                                           ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ

                                                                                                   

при секретаря ТАНЯ КОСТАДИНОВА, като разгледа докладваното от съдия Й. Русев адм. дело № 2111 по описа на съда за 2017год., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на «**» ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: **, с посочен в жалбата адрес:  **, представлявано от управителя С.К., против РА № 1302846/31.03.2017г. и ревизионен акт № Р-1302846/25.04.2017г. за поправка на ревизионен акт, издадени от В.Г.– главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково, ръководител на ревизията, съгласно заповед за определяне на компетентен орган (ЗОКО) № К 1302846 от 17.03.2017г., потвърден с Решение № 394/28.06.2017г. на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 132 320,74лв., ведно с прилежащите лихви.

В съдебно заседание от процесуалния представител на жалбоподателя адв. Р. се поддържа жалбата. Счита се, че процесният ревизионен акт е нищожен, тъй като е издаден при допуснати съществени нарушения на процесуални правила. Иска се ревизионният акт да бъде прогласен за нищожен и да бъдат присъдени направените по делото разноски.

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, чрез процесуалния си представител юр. Б., моли да се отхвърли жалбата като неоснователна и недоказана. Пре­тендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита.

  Пловдивският административен съд, осемнадесети състав, след като пре­цени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство до­каза­телства, намира за установено следното:

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред контролния орган в структурата на НАП, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика („ОДОП“) – гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен срок при наличие на правен интерес, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1202873 от 29.05.2012г., издадена от Венета Ангелова, на длъжност Началник Сектор „Ревизии“, Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Пловдив, е сложено в ход ревизионно производство по отношение дружеството - жалбоподател с обхват определяне на задълженията за данък върху добавената стойност за периода от 01.08.2010г. до 30.04.2012г., като е определен краен срок за приключването до три месеца, считано от датата на връчване на посочената заповед, което е сторено на 05.06.2012г. Осъществяването на ревизионното производство е възложено на В.Г.на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково като ръководител на екипа и ***, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив. Срокът за извършване на ревизията е продължен със ЗВР № 1204224 от 31.08.2012г., издадена от същия орган по приходите до 05.10.2012г.

 В хода на тази ревизия, на основание чл. 117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад /РД/ № 1204224/19.10.2012г., като въз основа на него, на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК и съгласно Заповед за определяне на компетентен орган /ЗОКО/ № К 1204224/24.10.2012г. от В.Г.е издаден Ревизионен акт /РА/ № 131204224/06.12.2012г.

От страна на „**“ ЕООД е предприето обжалване по административен ред, в хода на което с Решение № 190 от 19.02.2013г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив РА е отменен и на основание чл. 155, ал. 4 от ДОПК преписката е върната на органа по приходите, издал ЗВР, за възлагане и издаване на нов РА.

В тази връзка, е издадена ЗВР № 1300890/25.02.2013г. от Венета Ангелова, началник сектор, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Пловдив по отношение дружеството - жалбоподател с обхват данък върху добавената стойност за периодите от 01.08.2010г. до 30.09.2010г., от 01.12.2010г. до 31.12.2010г., от 01.03.2011г. до 31.05.2011г., от 01.07.2011г. до 31.07.2011г., от 01.01.2012г. до 31.01.2012г. и от 01.03.2012г. до 31.03.2012г. Осъществяването на ревизионното производство е възложено отново на В.Г.на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково като ръководител на екипа и Елена Колева, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково. Срокът за извършване на ревизията е продължен със ЗВР № 1302846 от 13.06.2013г., издадена от същия орган по приходите. На основание чл. 117 от ДОПК е съставен РД № 1302846/28.08.2013г., като в срока по чл. 119, ал. 2 от органа, възложил ревизията и ръководителя на ревизията, бил издаден и РА № 131302846/09.10.2013г.

От страна на „**“ ЕООД, е предприето обжалване по административен ред, в хода на което с Решение № 13 от 03.01.2014г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив РА е потвърден.

Предприето е обжалване и по съдебен ред, приключило с постановяването на Решение № 1797/07.10.2015г. по адм. дело № 314/2014г. по описа на ПАС, с което РА е обявен за нищожен и с постановяването на Решение № 2571/15.12.2015г., с което е оставено без уважение искане на процесуалния представител на ответника за допълване на решението. По повод касационна жалба на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив е образувано адм. дело № 2246/2016г. по описа на ВАС, Първо отделение, по което е постановено Решение № 2161/21.02.2017г., с което е оставено в сила решение № 2571/17.12.2015г. на Административен съд – Пловдив, постановено по адм. дело № 314/2014г.

На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК и във връзка с получено Уведомление № У-1302846/02.09.2013г. за съставен ревизионен доклад е издадена Заповед за определяне на компетентен орган № К 1302846/17.03.2017г. от Венета Ангелова, началник сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Пловдив, с която В.Г.е определена за орган по приходите, компетентен да издаде РА.

Съответно, на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК /отм./, във връзка с § 35, ал. 1 от ПЗР на ДОПК, въз основа на цитираната ЗОКО, от В.Г.е издаден оспореният в настоящото производство РА № 1302846/31.03.2017г., поправен с РА № Р-1302846/25.04.2017г. за поправка на ревизионен акт, потвърден с Решение № 394/28.06.2017г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив.

В хода на съдебното производство са представени допълнително доказателства от процесуалния представител на ответника, описани в молба вх. № 13956 от 10.08.2017г. (л. 150 – 235).

При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна:

Относно действителността на оспорения ревизионен акт:

За разрешаването на настоящия административноправен спор и с оглед наведените в жалбата възражения за нищожност на оспорвания РА, е необходимо на първо място да бъде съобразено следното:

Целта на ревизионното производство е посочена в чл. 110, ал. 2 от ДОПК - установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Средствата, чрез които се постига тази цел, са определени като съвкупност от действията на органите по приходите – в рамките на самото производство. Въпреки че се съставят два акта - РД и РА, производството е единно и този извод се налага по аргумент от разпоредбата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК – РД е неразделна част от РА.

 Реквизитите на РД са изброени в чл. 117, ал. 2 от ДОПК и на практика по своя характер той представлява констативен акт, тъй като съдържа само предложение за установяване на задълженията (чл. 117, ал. 2, т. 8 от ДОПК), докато с РА тези задължения се определят (чл. 120, ал. 1, т. 6 от ДОПК). На последващ административен и съдебен контрол обаче подлежи само РА, докато срещу РД може да бъде подадено възражение.

Самото ревизионно производство се образува с издаването на заповед за възлагане на ревизия (чл. 112, ал. 2 от ДОПК), която може да бъде изменяна от органа, който я е възложил, като това се извършва с нова заповед за възлагане, която също се връчва на ревизираното лице. Както ЗВР, така и заповедта за нейното изменение, не подлежат на самостоятелно обжалване, т.е., когато се обжалва един РА, могат да се изложат и доводи за незаконосъобразност на ЗВР, като незаконосъобразността на ЗВР, води до незаконосъобразност и на РА, съответно нищожността, респ. липсата на ЗВР, води до нищожност на РА, тъй като съшият ще бъде издаден при изначална липса на правно основание.

В тази връзка следва да се посочи, че нищожността е форма на незаконосъобразност на административните актове, като в зависимост от степента на допуснатия от административния орган порок, актът се преценява или като нищожен, или като унищожаем и в първия случай се обявява неговата нищожност, а във втория - административният акт се отменя, респ. изменя като незаконосъобразен на някое от основанията, посочени в чл. 146 от АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК и по аргумент от чл. 160 от ДОПК.

Все в тази насока е необходимо да се поясни още и че нищожността е статус на административния акт, при който същият е лишен от правно действие и съответно неспособен да породи правни последици. Това означава, че този акт няма правна сила, поради което е недействителен. Ето защо, такъв акт не подлежи на отмяна и не се изменя, тъй като при отмяната се прекратява действието или респ. се изменят последиците, постановени с един вече действащ /макар и незаконосъобразен/ административен акт.

За разлика от унищожаемия, нищожният акт е неспособен да породи каквито и да е правни последици, за да се налага тяхното действие да се прекратява или изменя. Този акт само създава една привидност, че поражда правно действие, поради което единствената възможност е липсата на каквото и да е правно действие на този акт да бъде прогласено, като същият се обяви за нищожен, докато унищожаемият РА, макар и да е незаконосъобразен, има за последица възвеждането в правния мир на един разрешен с неговото постановяване административен въпрос, посредством обективиране на неговото „същество“ - страните и конкретните субективни материални права и задължения. Ето защо, когато съдът отмени изцяло или частично унищожаемия акт, съобразно правилото на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, е длъжен да разреши по „същество“ поставения с него административен въпрос. Обратно, с нищожния административен акт само се създава една привидност, че той поражда правно действие, т.е. че с него се обективира и разрешава един конкретен административен въпрос, което обаче не е така.

Нищожният акт е неспособен да породи правни последици. Следователно, този нищожен акт няма за резултат поставянето в правния мир на конкретен административен въпрос, който пък административният орган, съответно съдът да са длъжни да разрешат по същество след обявяване на неговата нищожност.

Не такова, обаче, е очевидно становището на органите по приходите.

В процесния РА е посочено, че същият е издаден от В.Г.на длъжност главен инспектор по приходите на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК /отм./, във връзка с § 35, ал. 1 от ПЗР на ДОПК, въз основа на Заповед за определяне на орган по приходите за издаване на РА № К 1302846/17.03.2017г. и след извършена ревизия на „**“ ЕООД за установяване на задължения за данък върху добавената стойност за периодите от 01.08.2010г. до 30.09.2010г., от 01.12.2010г. до 31.12.2010г., от 01.03.2011г. до 31.05.2011г., от 01.07.2011г. до 31.07.2011г., от 01.01.2012г. до 31.01.2012г. и от 01.03.2012г. до 31.03.2012г. и за резултатите на която е съставен РД № 1302846/28.08.2013г., неразделна част от настоящия РА.

Нещо повече, с решението си Директорът на Дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив е приел, че въпреки, че РА № 131302846/09.10.2013г. /издаден в хода на ревизионно производство, възложено със ЗВР 1300890/25.02.2013г., изменена със ЗВР № 1302846/13.06.2013г. и въз основа на РД № 13002846/28.08.2013г./ е обявен за нищожен с влязло в сила съдебно решение № 1797/07.10.2015г., постановено по адм. дело № 314/2014г. по описа на ПАС/ с издаването на ЗОКО /№ К 1302846/17.03.2017г., с която е определен компетентният орган да издаде РА, във връзка с извършената ревизия, по която е съставен РД № 1302846/28.08.2013г./ порокът, установен със съдебното решение във връзка с липсата на компетентност на органа, издал РА, е отстранен.

Този извод, съдът намира за необоснован и в противоречие със съдебна практика. Съображенията за това са следните:

Процесният РА е издаден при наличието на окончателно приключило ревизионно производство, започнало още през 2012г., въз основа на ЗВР № 1202873/29.05.2012г., по което издаденият РА е отменен по реда на чл. 155 от ДОПК от контролния административен орган и преписката е върната за повторна ревизия. Тази ревизия е приключила с издаването на РА, който е обявен за нищожен от съда в производство по чл. 156 и сл. от ДОПК.

При това положение, с прогласяването на нищожността на издадения при повторната ревизия РА, окончателно е сложен край на започналото през 2012г. ревизионно производство.

Ето защо, следва да се има предвид, че издадената след връщането на преписката по реда на чл. 155, ал. 4 от ДОПК нова ЗВР № 1300890/25.02.2013г. не е поставила началото на ново самостоятелно ревизионно производство. Последователна е съдебната практика, че в тези случаи не се образува ново ревизионно производство, а се възстановява висящността на старото. При това положение, с издаването на втория поред РА, а именно с № 131302846/09.10.2013г., ревизията, възложена със ЗВР № 1300890/25.02.2013г. на практика е приключила окончателно, аргументи за което могат да бъдат почерпени от разпоредбата на чл. 155, ал. 5 от ДОПК, според която не се допуска повторно връщане на преписката за нова ревизия, т.е. липсва процесуална възможност за повторно възобновяване на висящността на производството по издаване на РА, каквото очевидно са се опитали да сторят органите по приходите.

В казуси като процесния, обявяването на нищожността на РА от съда и връщането на преписката от органа по приходите за издаване на нов РА само с издаването на ЗОКО, би имало за пряка последица постановяване на следващ трети поред РА в рамките на едно и също ревизионно производство.

Такава възможност ДОПК не допуска.

Както е посочено в решение № 3806/19.03.2013г., постановено по адм. дело № 1090/2013г. по описа на ВАС, забраната за повторно връщане на преписката на органа, възложил ревизията, цели двустранна обществена защита - от една страна защита на правата на ревизирания субект да не се превърне той в обект на неограничени по брой ревизии, а от друга - дисциплиниране на органа по приходите към стриктно спазване на административно производствените правила. По този начин като краен резултат се постига и нужната на обществото правна сигурност и доверие в работата на институциите.

Обстоятелството, че с обявяването по съдебен ред на нищожността на издадения при повторната ревизия РА № 131302846/09.10.2013г. окончателно е сложен край на развилото се вследствие на ЗВР № 1300890/25.02.2013г. ревизионно производство води до извод, че издаденият след това при наличието на вече приключило ревизионно производство, РА № 1302846/31.03.2017г. е при начална липса на основание, респ. и при отсъствието на компетентност на издателя му - извод, който не може да бъде променен от наличието на ЗОКО № К 1302846/17.03.2017г., която е издадена извън времевия обхват на ревизията.

Това обуславя нищожност на процесния РА.

В този случай, при наличието на констатираната незаконосъобразност, обосноваваща нищожността на РА е безпредметно обсъждането както на други евентуални негови пороци, касаещи материалната и процесуалната му законосъобразност, така и на ангажираните по делото доказателства.

С оглед изложените по-горе мотиви и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, следва да се постанови решение, с което да се прогласи нищожността на оспорения в настоящото производство РА.

За пълнота на изложеното, следва да се посочи, че в случаите на обявена от съда нищожност на РА, несъмнено следва да намери приложение правилото на чл. 108, ал. 2 от ДОПК, съгласно което ако срокът по чл. 109 от ДОПК не е изтекъл, то в правомощията на органа по приходите е да възложи нова ревизия за установяване на задълженията за данъци и осигурителни вноски за същия отчетен период, доколкото в хипотеза на обявена нищожност, очевидно не ще е налице валидно постановен индивидуален административен акт, с който материалноправният административен въпрос е разрешен от органа по същество.

Съдът констатира, че в хода на съдебното обжалване е направено искане за спиране изпълнението на РА на основание чл. 157, ал. 2 от ДОПК, като са представени доказателства за наложени обезпечителни мерки върху притежавани от дружеството недвижими имоти и МПС, индивидуализирани в постановления за налагане на обезпечителни мерки. Жалбоподателят е представил удостоверения за застрахователна стойност на моторните превозни средства към 24.04.2017г., издадени от ДЗИ „Общо застраховане“ – Агенция „Марица“ – гр. Пазарджик, справка за задълженията на „**“ ЕООД към 04.09.2017г. и инвентарна книга на „**“ ЕООД за балансовата стойност на недвижими имоти към 30.06.2017г.

По делото са представени писмени доказателства от процесуалния представител на ответника, включващи документи за собственост на 5 броя поземлени имоти с трайни насаждения (овощни градини), балансовата им стойност към 31.12.2016г. и към 30.06.2017г. Направено е изявление, че постановление за налагане на обезпечителни мерки изх. № С170013-022-0041675 от 21.07.2017г., с което са наложени обезпечителни мерки възбрани върху недвижими имоти и трайни насаждения, не е обжалвано и е влязло в сила и е вписано в служба по вписванията – гр. Панагюрище. Съгласно разпореждане за присъединяване изх. № С170013-105-0172758/14.08.2017г. към 14.08.2017г. общият размер на публичните задължения, включително по обжалвания ревизионен акт, възлизат на главница 89 521,05лв. и лихва 69 301,88лв., а съгласно разпореждане изх. № С170013-125-0281737/05.10.2017г. сума в размер на 4 302,60лв. е разпределена за погасяване на задължение за данък върху добавената стойност за м.04.2011г. Изразено е становище от публичен изпълнител, че с наложените обезпечителни мерки се обезпечава изцяло вземането на държавата по РА, предвид на което и принудителното му изпълнение следва да се спре.

            Съдът намира следното от правна страна:

        Общият принцип в процедурата по обжалване на данъчни актове е, че обжалването на ревизионния акт не спира неговото изпълнение. В разпоредбите на чл. 153 от ДОПК е предвиден ред и условия за допускане спиране на изпълнението на РА от решаващия орган, пред когото той е обжалван по административен ред.

        Разпоредбата на чл. 157, ал. 2 от ДОПК предвижда такава възможност и за административния съд в хода на обжалване на РА по съдебен ред. Спирането е допустимо по искане на жалбоподателя, към което следва да са приложени доказателства за направено обезпечение в размер на главницата и лихвите, а когато не е наложено обезпечение, искането трябва да съдържа предложение за обезпечение в същия размер. В тези случаи се прилагат съответно разпоредбите на чл. 153, ал. 3 - 5 от ДОПК.

        Според цитираните нормативни текстове, жалбоподателят следва да представи обезпечение в пари, безусловна и неотменяема банкова гаранция или държавни ценни книжа, при което решаващия орган е длъжен да спре изпълнението, а в останалите случаи, когато предложеното обезпечение е различно от пари, безусловна и неотменяема банкова гаранция или държавни ценни книжа, решаващият орган извършва преценка съобразно представеното, съответно предложеното обезпечение и може да спре изпълнението, като задължи компетентния публичен изпълнител в определен срок да наложи обезпечителни мерки върху предложеното като обезпечение имущество. Във втория случай спирането на изпълнението има действие от датата на налагане на обезпечителните мерки от публичния изпълнител като обезпечението, независимо от кой вид е, следва да е в размера посочен в чл. 157, ал. 3 от ДОПК, т.е. в размера на главницата и лихвата, определена с обжалвания РА или частта, която се обжалва, включително и лихвата до датата на подаване на искането.

        В разпоредбата на чл. 195, ал. 6 от ДОПК е указано, че обезпеченията  се извършват по балансовата стойност на активите, а когато такава няма - в следната последователност: по данъчната оценка; по застрахователната стойност;  по придобивната стойност на вещи - собственост на физически лица.

  Както се посочи по-горе, с постановление за налагане на обезпечителни мерки № С170013-022-0041675 от 21.07.2017г. на публичен изпълнител в дирекция „Събиране“ при ТД на НАП – гр. Пловдив,  (което не се твърди и не се установява да е обжалвано), е наложена възбрана върху подробно индивидуализирани недвижими имоти и трайни насаждения, собственост на жалбоподателя, с обща балансова стойност 132 245лв. Постановлението в вписано в служба по вписванията – гр. Панагюрище на 26.07.2017г. с рег. № 76. Наложеното обезпечение възбрана върху недвижими имоти е достатъчно за обезпечаване на публичните задължения по РА № Р-1302846/31.03.2017г., поради което не следва да бъде обсъждано обезпечението, наложено с постановление за налагане на обезпечителни мерки изх. № 13/РД-11-159/29.07.2014г., в което не е посочена балансова стойност на активите МПС и допълнително представените от жалбоподателя доказателства за тяхната застрахователна стойност.

При този изход на делото и своевременно направеното искане, на основание чл. 161, ал. 1, изр. 1 от ДОПК на жалбоподателя се дължат направените по делото разноски. Съгласно представения списък с разноските на л. 236 по делото същите възлизат на обща стойност 1 050лв. (хиляда и петдесет лева), в т.ч. за държавна такса 50лв. и за адвокатско възнаграждение 1 000лв.

Водим от горното Съдът,

                                      

                                      Р Е Ш И:

 

 ПРОГЛАСЯВА ЗА НИЩОЖЕН РА № 1302846/31.03.2017г. и ревизионен акт № Р-1302846/25.04.2017г. за поправка на ревизионен акт, издадени от В.Г.– главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково, ръководител на ревизията, съгласно заповед за определяне на компетентен орган (ЗОКО) № К 1302846 от 17.03.2017г., потвърден с Решение № 394/28.06.2017г. на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 132 320,74лв., ведно с прилежащите лихви.

 СПИРА ИЗПЪЛНЕНИЕТО на РА № 1302846/31.03.2017г. и ревизионен акт № Р-1302846/25.04.2017г. за поправка на ревизионен акт, издадени от В.Г.– главен инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, офис Хасково, ръководител на ревизията, съгласно заповед за определяне на компетентен орган (ЗОКО) № К 1302846 от 17.03.2017г., потвърден с Решение № 394/28.06.2017г. на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр. Пловдив до разрешаване на спора с влязъл в сила съдебен акт.

 ОСЪЖДА «Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на «**» ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: **, с посочен в жалбата адрес:  **, представлявано от управителя С.К. сумата в размер на 1 050лв. (хиляда и петдесет лева) разноски по делото.

Решението подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за страните, а в частта му, с която се спира изпълнението на РА – в 7-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за страните.

 

 

 

                                                    ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/