РЕШЕНИЕ

 

371

 

гр. *****, 19 февруари 2018 год.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

*****СКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, XXV състав, в публично заседание на пети декември през две хиляди и седемнадесета година в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ:    МАРИЯ ЗЛАТАНОВА

 

при секретаря Д.Т., като разгледа докладваното от председателя  административно дело № 2944 по описа за 2017 год. на *****ския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на “*****ООД, с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. *****, ул. *****, представлявано от управителя *****, против Ревизионен акт (РА) № Р-16001614002332-091-001/01.06.2015 г., поправен с РА № П-16001615097859-003-001/02.06.2015 г. за поправка на ревизионен акт, издадени от органи по приходите - Началник сектор – възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. *****, потвърден с Решение № 684/21.08.2015 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. *****, в частта, относно непризнат данъчен кредит в размер на 3648 лв. по фактури, издадени от „*****; 18 163,75 лв. по фактури, издадени от „*****7356,50 лв. по фактури, издадени от „*****и 14 875,75 лв. по фактури, издадени от „*****, както и в частта за начислен ДДС за м.01.2009 г. в размер на 1622,03 лв., за м.06.2009 г. в размер на 1550 лв., за м.07.2009 г. в размер на 20 852,93 лв., за м.08.2009 г. в размер на 4621,63 лв., за м.06.2010 г. в размер на 333,14 лв. и за м.07.2011 г. в размер на 1166,67 лв., ведно с прилежащите лихви.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на обжалвания административен акт и се иска прогласяване на неговата нищожност, алтернативно неговата отмяна. Претендират се сторените в производството разноски.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - ***** при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Претендира се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, като разгледа становищата и възраженията на страните по делото и след преценка на събраните по делото доказателства, намери за установено следното:

За допустимостта :

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло. Жалбата пред настоящата инстанция е подадена в рамките на предвидения за това процесуален срок и при наличието на правен интерес. Това налага извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.

По същество :

Доколкото производството е повторно, въпросът с действителността на оспорвания акт вече е решен с постановеното от ВАС решение по адм.д.№ 13979/16г.

Делото е върнато за повторно разглеждане със задължителни указания за разглеждане на спора по същество и след като е прието,че ревизионния акт е издаден от надлежен компетентен орган при спазване на административно-производствените правила така, щото не са налице основания за отмяна на процесуално основание или за прогласяване на нищожност.

Затова и съдът няма да излага мотиви относно спазването на процедурата, която видно от приложената административна преписка не съдържа съществени процесуални нарушения.

Предмет на спора е отказано право на данъчен кредит и допълнително начислен ДДС.

Относно спорното право на данъчен кредит, същото е отказано на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.69, ал.1, т.1 във връзка с чл.чл.6, 9 и чл.70, ал.5 от ЗДДС. Въз основа на установените факти в хода на ревизията е прието от ревизиращия екип,че не са налице реално извършени доставки.

 Касае се за доставки на стоки- строителни материали и услуги СМР от доставчици „*****, „*****, „*****и  „*****.

За доставчика „***** отказания данъчен кредит е в размер на 14875,75лв. за м.12.2010г. по два броя фактури № 208/17.12.2010г. и № 209/21.12.2010г. с предмет на доставка  СМР съгласно договор.

При извършена насрещна проверка доставчикът не е открит и документи не са представени.

Установено е от проверката в информационната база данни на НАП, че фактурите са отразени в съответните дневници за продажби и справки-декларации по ЗДДС, като за периода на издаване на фактурите няма подадена годишна данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО и в дружеството няма назначени по трудови договори лица.

От страна на ревизираното дружество са представени копия на издадените фактури; протоколи обр.19 от 17.12.2010г. и 21.12.2010г. за направа на шпакловка  и боядисване с латекс, и доставка, и монтаж на окачен таван на обект детска градина ул. „Череша”; счетоводна справка.

За доставчика *****отказания данъчен кредит е в размер на 3648,00лв. за м.09.2009г.  по фактура №94/28.09.2009г. с предмет на доставка „Изпълнена вертикална планировка на обект ул. „Череша”- гр.***** според протокол обр.19 от 28.09.2009г.”

При извършена насрещна проверка също не са представени доказателства за фактурираните услуги и доставчика не е открит.

От ревизираното лице към фактурата, представена в хода на ревизията, е приложен Протокол обр.19 , в който е отразена доставка на тротоарни плочки 855,010 кв.м. и доставка на паркинг плочки 246,116 кв.м., но не са отразени действия по извършена вертикална планировка, а само доставки на стоки.

За доставчика „*****отказания данъчен кредит в размер на 18 163,75лв. е по 6 бр.фактури, издадени през м.м.12.2010г., 07.2011г. и м.09.2011г. с предмет на доставка различни строителни материали, шперплат и врати.

Фактурите са №100000050/30.12.2010г., № 100000123/21.07.2011г.,  100000127//27.07.2011г., 100000129/30.07.2011г., № 100000150/26.09.2011г. и 100000151/26.09.2011г.

Прието е от ревизиращия екип, че представените фискални бонове са издадени от фискално устройство, за което няма данни да е свързано с дистанционна връзка с НАП, от което е направен извод, че те не доказват извършено плащане. Но предвид времето на издаване не е отчетено, че срокът за привеждане на дейността в съответствие с изискванията на Наредба № Н-18 от 2006г. към момента на издаване на фискалните бонове не е бил изтекъл / § 59, ал.1 от наредбата/. В този смисъл тази констатация е в противоречие с приложимия материален закон.

Представени са в хода на ревизията приемо-предавателни протоколи и пътни листове. Прието е от приходната администрация,че няма данни за лицата, предали и приели стоките по фактурите, нито за километража на автомобила, часа на тръгване и часа на пристигане, както и данни за шофьора.

Относно фактура №100000050/30.12.2010г. е прието,че към датата на издаването й не е настъпило данъчното събитие, посочено в същата с дата  11.01.2011г. Представените към фактурата писмено обяснение, съгласно което закупената стока е изписана по договор с „*** *****” АД и акт, за който е издадена фактура №284/27.10.2010г. и пътни листове от 30.07.2011г. и 01.08.2011г. не са приети от ревизиращия екип като относими.

Отчетено е,че доставчика няма назначени по трудови договори лица в периодите, когато са издавани процесните фактури.

При извършена насрещна проверка, доставчикът не е открит.

В хода на ревизията жалбоподателят представя копие на декларация, подписана от *****, представляващ „*****, в която се посочва, че материалите по фактурите са извозени с транспорт на „*****ООД, фактурите са платени в брой и има приемо-предавателни протоколи, а останалите документи за периода 2010г.2012г. са загубени поради преместване на офиса.

За доставчика „*****отказания данъчен кредит е в размер на 7356,50лв. за м.10 и м.11.2011г. по фактури № 925/03.10.2011г., № 931/10.10.2011г. и  941/17.10.2011г. с предмет на доставка строителни материали.

На това дружество не е извършвана насрещна проверка, тъй като същото е било заличено към момента на извършване на ревизията.

Документи, свързани с издадените фактури са представени от ревизираното лице. Представени са фактурите с касови бонове, приемо-предавателни протоколи и пътни листове.

Прието е от ревизиращите,че в протоколите не се съдържат идентификационни данни за лицето, предало и лицето, приело стоките.  За касовите бонове е установено, че са издадени от устройство, което е с изтекла валидност и не отговаря на изискванията на Наредба № Н-18.

За пътните листове за превозно средство Мерцедес с регистрационен номер РВ2452СН е установено, че не е собственост на ревизираното дружество и то не е осчетоводило фактури за наем на същото. В пътните листове не са попълнени данни за километража при тръгването и пристигането, няма часове на тръгване и пристигане и други необходими данни. За лицето, посочено като водач на автомобила е установено, че е назначено по трудов договор на длъжност монтьор на вътрешни отоплителни инсталации и няма данни да притежава свидетелство за управление на товарен автомобил. Органите по приходите приемат, че представените документи не кореспондират помежду си и с останалите документи по преписката и не доказват реално извършени доставки, за които е претендиран данъчен кредит.

Възразява се от страна на жалбоподателя, че не са спазени процедурите по чл.32 от ДОПК.

Като разгледа административната преписка съдът констатира,че действително процедурата за връчване чрез прилагане към досието по чл.32 от ДОПК е нарушена по отношение на всички доставчици. Императивно условие в разпоредбата е съобщението за връчване да се публикува в Интернет. Доказателства за това не са представени, а при служебна справка на съда в страницата на НАП http://nraapp02.nra.bg/saob32/ /Бюлетин на издирваните от НАП лица-чл.32 ДОПК/ се установява,че цитираните в РД съобщения по съответните искания за извършване на насрещна проверка до доставчиците „*****„*****и „*****не са публикувани и не фигурират и в архива на бюлетина. За *****има само едно съобщение по Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ - № П-16001615017299-040-01 / 26.01.2015, което не е същото по спорната ревизия, за „*****фигурират 13 съобщения, от които само едно е с дата 09.02.2015г., но с различен номер - Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ - № П-22220315019583-040-001 / 09.02.2015. За другия доставчик има 17 съобщения,от които нито едно не съвпада по дата с посоченото в РД.

Няма как при липсата на надлежно публикуване в Интернет да се приеме,че процедурата по чл.32 от ДОПК е спазена. Затова и аргументът срещу ревизираното лице за това, че доставчиците му не са били намерени при насрещните проверки отпада. Не са спазени принципите за обективност и пълнота при изясняване на фактите и обстоятелствата от значение за установяване на претендираните публични вземания.

От друга страна, в хода на съдебното производство, посредством допуснатите по делото СТЕ и ССЕ се установиха обстоятелства, които в цялост обосновават наличието на фактическия състав на правото на данъчен кредит.

 Така, видно от заключението на вещото лице ***** е,че строителните материали, получени от всички четирима доставчици са вложени в строителството на отразения във фактурите обект на ул.“Череша“. Към всяка фактура е налице и протокол обр.19 за извършени СМР съответстващ по стойност на фактурите.  Извършените СМР са също на обекта на ул.“Череша“ и са отразени в Акт обр.19 с подпис на изпълнител и инвеститор.

Видно от заключението на вещото лице ***** по допуснатата ССЕ, което съдът кредитира като компетентно изготвено е,че доставките по фактурите, издадени от „*****и „*****са осчетоводени като директни разходи за материали по счетоводна сметска 601. , а тези от доставчиците *****и „*****ЕООД са отчетени като разходи за външни услуги по Дт на сметка 602, подсметка 3-Подизпълнители СМР. Записванията по аналитичности на счетоводнисметки за отделните видове материали и услуги съответстват на данните, отразени в издадените от доставчиците първични и вторични счетоводни документи. Отразяването на СМР услугите и материали е за вложени материали и използвани услуги за изграждане на обект „Череша“ или обект „*** ***** АД, което е относимо към въпроса за последваща реализация на получените доставки. Всички получени материали и услуги по спорните фактури са отчетени в гр.60 и приключени със сметка 611 Разходи за дейността. Така същите разходи са отнесени в себестойността на съответния обект. Плащанията по фактурите са отразени в счетоводството на ревизираното дружество-подробно описани в табличен вид на стр.7 от заключението. Вещото лице е обвързало всяка от фактурите със съпътстващите я документи- приемо-предавателен протокол и пътен лист-в таблица на стр.6 от заключението.  

Изводът от всичко гореизложено е, че констатациите на ревизиращия екип са необсновани.

Според легалното определение на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а съгласно чл. 25, ал. 1 от закона данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени лица, вътреобщностно придобиване, както и вносът на стоки по чл.16.

Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчно събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Следователно, за преценката дали е осъществена реална доставка по конкретните фактури е необходимо да се изследва дали е налице предвидения в разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, при чието проявление възникват съответните правни последици.

В този смисъл, за да е налице право на данъчен кредит,  следва да е доказано фактическото осъществяване на доставките. Установяването на реално осъществявена доставката за предходен период следва да бъде направено след анализ на резултатите от конкретната доставка при получателя. При доставка на стока следва да се установи дали получателят разполага със същата или съответно доказателства за разпореждане със стоката или влагането й в продукция. / Решение № 7693 от 05.06.2013 г. по адм. д. № 9904/2012 г., VIII о. на ВАС; Решение № 14862 от 12.11.2013 г. по адм. д. № 3973/2013 г., I о. на ВАС /.

Аналогични на горните са и аргументите на Съда на Европейския съюз. В решение на СЕС от 6 декември 2012 година по дело C-285/11 в т. 31е посочено, че за да се установи, че на основание на процесните доставкина стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки.

В т.32 „Запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка навсички елементи и фактически обстоятелства по делото”; „Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставкина стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използваниза целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспаданенеби могло да бъде отказано /т. 33/.

От изложеното следва, че за да се признае
правото на приспадане на ДДС, е необходимо стоките или услугите да са реално получени и да са използвани за целите на облагаеми сделки.

Нещо повече, в решение от 21 юни 2012 по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС , ако е установено предаването и приемането на стоките между доставчика и получателя и последващата им реализация чрез облагаеми доставки или за целите на икономическата дейност, неизпълнението на задълженията на прекия доставчик или предходните във връзка със заприходяване на стоките в
тяхното счетоводство или други неизпълнения на задължения във връзка своденото от тях счетоводство и доказване произход на стоката или направени съпътстващи разходи, могат да обоснован отказ на право на данъчен кредит само, ако въз основа на обективни данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае, че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански субект по веригата.  
Тук следва да се отбележи, че приходните органи изобщо не са изложили констатации в ревизионния акт, респ.
в решението на решаващият орган, че оспорващото търговско дружество участва в данъчна измама, за която е могъл да знае.

Каза се,че извършените насрещни проверки в настоящата ревизия са нередони от процесуална страна. Но така или иначе, дори и да бяха надлежно извършени, то само по себе си неоткриването на пряк/ предходен доставчик, не е основание за отказ на правото на ДК, при наличие на други доказателства за фактическо изпълнение на доставката. А такива в случая са представени.

Твърденията за липса на кадрова обезпеченост по отношение на доставчика „*****, при нередовно извършена насрещна проверка, не изводите за липса на доставка на стока.

Представените и обвързани към фактурите приемо-предавателни протоколи установяват и факта на предаването на стоките/извършване на услугите,както и индивидуализацията им.

Във връзка с обстоятелството, че част от представените документи са с печат и подпис,но без да е ясно на кое лице, на база на която липса приходната администрация приема,че не удостоверяват реална доставка, следва да се отбележи,че в стопанския живот, при сключване на сделка и съгласие на страните по сделките, няма практика да се изисква удостоверяване на качеството на лицето, сключващо сделката. В този смисъл, няма нормативно основание, на което администрацията да се позове за това.

В тази връзка, следва да се има предвид и Решение от 9 октомври 2014г. по Дело С -492/13 на Съда на Европейския съюз /казусът е във връзка с ВОД/. Следва да се имат предвид аргументите на съда в т.43: „...поради това, че не е доказал нито истинността на подписа в документите, приложени към документите за доставката”.

Действително, решението е постановено по различен казус – освобождаване при вътреобщностна доставка, но следва да се съобразят аргументите във връзка с подписите - относно обстоятелството, че са подписани документи, но не е доказана истиността на подписа нито представителната власт на лицето, а съответните документи са в съответствие с изисканите от администрацията, СЕС счита, че това не следва да доведе до промяна в третирането на съответната доставка.

В този смисъл, липсата на идентификация на това, кой е положил подпис от страна на доставчика не може да е основание да се направи извод, че липсва доставка.

Установен е посредством цитираната ССЕ и факта разплащането. Тук органите по приходите се позовават на нередовно регистрирани ЕКАПФ, но нередовността при регистрирането на касовия апарат не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, от една страна,а от друга, правилни са възраженията на жалбоподателя в тази насока,че към момента на извършване на доставките не е бил изтекъл срокът за регистрация по реда на Наредба № Н-18.

Установи се от събраните по делото доказателства и факта на осъществени последващи облагаеми доставки с предмет - спорните стоки.

Осъществяването на последваща облагаема доставка със съответната стока е от съществено значение за правото на приспадане на данъчен кредит. Такива са и аргументите на СЕС в Решение по Дело С-285, в т.29: „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Centralan Property, точка 52 и Решение от 6 септември 2012 г. по дело Tóth, C‑324/11, точка 26).

При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали доставката на услуга или стока е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани доказателства.

В случая, редовността на воденото от дружеството счетоводство не е била спорна. Налице е реализирано строителство,видно от многобройните представени документи за това и последваща реализация на построените обекти,във връзка с която е начислен допълнителен ДДС от приходната администрация. От тук, несъмнен е изводът за последваща реализация на строителните материали и СМР услуги по процесните фактури.  Правото на данъчен кредит е налице именно защото получените стоки и услуги са предназначени за осъществяването на икономическа дейност от получателя им.

Прави впечатление,че изводите на ревизиращия екип се основават на нередовности у доставчиците. Придадена е прекомерно голяма тежест на факта на ненамиране на доставчиците при положение,че евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите/стоките, когато фактурите съдържат цялата изискуема информация по член 226 от Директива 2006/112. Облагането с ДДС се основава на обективния характер на сделките или доставките и при него не се отчитат целите и резултатите от тези сделки, нито характерът на определена сделка във верига от сделки се променя от по-ранни или последващи събития.

В този смисъл е и практиката на Съда на Европейските общности (СЕО) - виж в тази връзка Обединени дела C-354/03, C-355/03 и C-484/03 Optigen и други, параграфи 44 и 47:

„44 Всъщност, този анализ и този на дефинициите на "доставка на стоки" и " данъчно задължено лице, действащо като такова" показва, че тези термини, които определят облагаемите сделки по Шеста директива, са всички обективни по характер и се прилагат без значение относно целта или резултатите от съответните сделки.

47 Както генералният адвокат отбелязва в точка 27 от своето становище, всяка сделка трябва следователно да се разглежда отделно и характерът на определена сделка във веригата не може да се промени от по-ранни или последващи събития.”

В този смисъл, когато обективните критерии за наличието на доставка са изпълнени, то доставка е налице и съответно по силата на чл. 25, ал. 2 и ал. 5 (ал. 6 от 01.01.2009 г.) ЗДДС данъкът става изискуем, без значение от предходни или последващи събития.

Обективните критерии за наличието на доставка на стока са посочени в чл. 6, ал. 1 ЗДДС, която разпоредба изисква единствено да е налице прехвърлена собственост върху стока.

Нито произходът на стоките, нито точният начин на осъществяването на доставките са сред обективните критерии по чл. 6, ал. 1 ЗДДС, а по принцип изясняването на произхода на стоките е абсолютно ирелевантно обстоятелство по отношение на валидността на доставката и фактическото й осъществяване. Съответно без значение за правото на данъчен кредит е дали прекият доставчик или негови предходни доставчици са спазили точно всички изисквания на ЗДДС за документиране и деклариране на доставките и в частност начисляване на данъка.

Изхождайки от гореизложените принципни положения, направеният извод от органите по приходите, че в случая не е налице право на данъчен кредит, е  незаконосъобразен.

Неправилно органите по приходите обосновават своите изводи за липса на доставка с непредставянето на доказателства от страна на доставчика в хода на насрещната проверка.

Тъй като правният извод, че по издадените фактури не е налице доставка се мотивира с непредставянето от страна на доставчика на доказателства в хода на извършена насрещна проверка, следва да се посочи, че несъбирането на доказателства не може да служи за основание за каквито и да е правни изводи. Основание за това е обстоятелството, че съгласно чл. 3, ал. 2 и ал. 3 от  ДОПК фактическите констатации и правни изводи следва да се основават на факти, установени по реда и със средствата по ДОПК – т.е. с доказателства по ДОПК, събрани по реда на ДОПК.  Обстоятелството, че съгласно чл. 37, ал. 1 от ДОПК доказателствата в административното производство се събират служебно от органа по приходите.

В този смисъл задължение на ревизиращия екип по силата на чл. 37, ал. 1 от ДОПК и чл. 5 от ДОПК е да потърси, събере, прецени и анализира и други доказателства, с които да бъдат установени съответните факти и обстоятелства.

Следва да се посочи, че извършването на насрещна проверка е само един от множеството възможни способи за събиране на доказателства, с които да бъдат установени фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорностите на лицата – или в конкретния случай наличието на доставка. Най-малко органът по приходите е задължен да събере, прецени и анализира всички доказателства за наличието или липсата на доставка, които са налице при ревизираното лице и които по силата на чл. 37, ал. 2 от  ДОПК са му били предоставени.

Обстоятелството, че в хода на извършената насрещна проверка определени изисквани по реда на чл. 37, ал. 2 и 3 от  ДОПК доказателства не са представени, не води до извод, че фактите, които те биха могли да удостоверят, не съществуват.

С оглед на изложеното съдът намира,че в тази част оспорвания акт е незаконосъобразен.

 

Относно допълнително начисления ДДС, тук ревизията е проведена по реда на чл.122 от ДОПК, като е прието, че са налице обстоятелства по чл.122,ал.1, т.2 и т.4.

Констатациите са относно посроена от ревизираното дружество жилищна сграда на ул. „Череша” №10-12-14.

Теренът е закупен през 2004г. Строителството е започнало през 2007г./ Разрешение за строеж № 221 от 25.04.2007г./

Разрешението за ползване на обектите в изградената сграда е  ДК-07-216 от 17.06.2009г.

Декларирани са от дружеството продажби на самостоятелни обекти в сградата и достваки по договори за СМР.

Установено е, че в представените от купувачите предварителни договори стойностите се различават от тези, представени от задълженото лице  Някои от купувачите представили и копия на ПКО или квитанции, издадени от ревизираното лице за платените по договорите суми, които са в значително по-големи размери от тези, отразени в счетоводството на дружеството.

Въз основа на това и след съпоставяне на фактурираните и осчетоводени от дружеството приходи с данните по събраните в хода на ревизията документи- ПКО или квитанции към тях, и предварителни договори, подписани от ревизирания, е прието,че не всички суми, постъпили от клиенти, са отчетени като приход, съответно не са декларирани облагаеми доставки и не е начислен ДДС.

Прието е, че тези действия са извършени с цел укриване на приходи от продажби на обекти в построената сграда и невнасяне на ДДС от страна на жалбоподателя.

След анализ на обстоятелствата по чл.122, ал.2 от ДОПК е определена данъчна основа на укритите, според органите по приходите, доставки за продажба на самостоятелни обекти в сградата на ул. „Череша” в гр.*****, върху която е начислен ДДС.

Тук следва да се отбележи,че в жалбата си жалбоподателят е изложил възражения срещу РА относно допълнително начислен ДДС за покупко-продажби с лица, относно които актът е бил отменен с решението на директора на Д“ОДОП“.

Съдът ще се спре само на спорните правоотношения свързани с допълнително начислен ДДС относно доставки от ревизираното дружество на девет физически лица.

За първите две физически лица е констатирано,че са издадени ПКО, който надвишават по стойност договорените СМР.

Така, за *****допълнително начисленият ДДС в размер на 1622,03лв. е по ПКО от 19.01.2009г., представен в хода на ревизията.

Относно лицето *****допълнително начисления ДДС е по ПКО от 19.06.2009г. в размер на ДДС 1550лв., ПКО от 01.06.2010г. в размер на ДДС 333,14лв. и ПКО от 25.07.2011г. в размер на ДДС 1166,67лв.

По отношение на сделките с тези две физически лица възраженията на жалбоподателя се свеждат до това, че ПКО не е достатъчно доказателство за плащане, а и се касаело за частни документи със съмнителна достоверност.

Но следва да се отбележи, че ревизията в тази част е проведена по реда на чл.122 от ДОПК и доказателствената тежест е изцяло върху задълженото лице. Освен това въпросните ПКО са с подпис и печат на ревизираното дружество и следвало е в случай на оспорване на достоверността на датата, именно ревизираният да събере надлежни доказателства за опровергаване на удостовереното с ПКО. Същите, видно от съдържанието им отразяват плащания именно във връзка със спорните СМР, които плащания са настъпили през период, обхванат от ревизията-след 01.01.2009г. Затова и правилно в тази част съдът намира,че е начислен допълнително ДДС по изложените в РА съображения.

Не така стоят нещата по отношение на останалите седем физически лица.

За лицето *****допълнително начисления ДДС в размер на 3954,69лв. е на основание чл.86 във връзка с чл.25,ал.2 от ЗДДС за изравняване на продажната цена до размера на договорените СМР. Констатирано е, че счетоводно са отразени суми за СМР в размер на 14 234,52лв.,а извършените СМР по договор и платени от купувача са в размер на 37 962,66лв.

За лицето *****допълнително начисления ДДС е в размер на 3544,83лв. за м.07.2009г. Прието е,че е налице разминаване между стойността на строителството по договори и тази, отразена в счетоводството на ревизираното лице.

За лицето *****допълнително начисления ДДС е в размер на 3838,52лв., отново въз основа на констатирано разминаване между стойността на строителството по договор и издадените фактури.

За *****е доначислен ДДС в размер на 1506,87лв. за м.07.2009г. отново със същите мотиви.

Относно *****доначисления ДДС е 3841,36лв.

За лицето *****доначисления ДДС е 4166,66лв.

За лицето *****доначисления ДДС е 3556,67лв.

Приема се от приходната администрация,че има разлика между счетоводно отразените суми за СМР, декларираната себестойност на СМР и договорената цена по договорите за строителство.  Установено е от представените в хода на ревизията договори,че дружеството е имало сключени с физическите лица предварителни договори за продажба на  идеални части от УПИ и на обекти в новострояща се сграда и договори за  за възлагане на строителство /СМР/. Договорите са еднотипни с всички лица.

Договорено е по предварителните договори продавачът да продаде на купувача идеални части от правото на собственост върху дворно място, находящо се в гр.*****, ул. „Череша”, ведно с обект от новостроящата се сграда. А по договорите за строителство е възложено на продавача да извърши СМР и предаде обектите, за които купувачът придобива правото на собственост, при условията, посочени в договора. Подробно е описан видът, в който се предават обектите, цената и начина на плащане.

Сключени са окончателни договори- представени по делото нотариални актове, с които са продадени идеални части от дворното място, ведно с правото на строеж на определен обект и идеални части от общите части на сградата, която предстои да се изгражда в този имот.

Няма спор,че за продажбата на терена надлежно е начислен ДДС към момента на сключване на сделките.

Договорено е между страните и отлагателно условие, според което   собствеността върху описаните идеални части от дворното място и върху правото на строеж, респ. грубия строеж и готовите обекти, ще възникне в патримониума на купувача след изплащане на всички вноски по договора за строителство.

Имено на основание на това отлагателно условие органите по приходите приемат,че данъчното събитие, за което се дължи ДДС е настъпило на датата на която то се е изпълнило 30.07.2009г. - управителя на ревизираното дружество е представил нотариално заверени декларации за изплащане на всички суми по договорите за строителство, вписани в Службата по вписванията.

Въз основа на тези факти и като са съпоставени стойностите по фактурираните СМР, се приема,че са налице извършени доставки на строителни услуги, за които не са издадени документи за част от договорената  между страните сума.

Изводите на приходната администрация в тази част за изцяло превратни и в противоречие с материалния закон.

Прави впечатление, че нито в РД, нито в допълнителните мотиви в РА, нито в решението на директора на Д“ОДОП“ не е направено разграничение  и не е изяснено всъщност за коя доставка се доначислява ДДС – за извършена услуга СМР или за продажба на апартаменти. Защото се приема, че има нефактурирани СМР, а същевременно в РА се приема,че трябвало за се доначисли ДДС за изравняване на продажната цена за съответните апартаменти. Това от една страна.

От друга страна, очевидно е и никой не твърди нещо различно, че покупко-продажба на апартаменти няма,а само на право на строеж и то към момент, в който сградата все още не е била изградена,за което също не се спори – Акт обр.14 за приемане на конструкцията е от 07.05.2008г.,много след сключване на всички спорни сделки с посочените физически лица.

Следователно, след като се касае за покупко-продажба на право на строеж, то на основание чл.45,ал.2 от ЗДДС тази доставка се смята за освободена доставка до момента на завършване в груб строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж.

А видно е от представените договори за строителство,че в общата договорена между страните цена, въз основа на която данъчните органи приемат,че има разминаване между фактурирано и договорено, се включва и цената на правото на строеж – чл.2.6.1 от договорите за строителство. Тоест, не е вярно, че купувачите са платили цялата договорена продажна цена по облагаеми доставки, защото в тази цена се включва и цената на правото на строеж. Затова и неправилно е прието, че следва да се определи данъчна основа, като от общо договорената цена по договорите за строителство, след приспадане на данъците и таксите по смисъла на чл.26,ал.3 от ЗДДС, остатъка се обложи с ДДС. Така, не е приспадната нито заплатената вече цена за продажбата на идеална част от дворното място- терена върху който ще се строи сградата с начислен ДДС, видно от нотариалните актове и факт неоспорен от ревизиращия екип, нито е приспадната цената на правото на строеж, което към момента на сключване на всяка една от сделките е било необлагаема доставка.

Точно от тук се получава и разликата. Видно от точно установените в ССЕ суми е,че сумата от фактурираните СМР и продажната цена на правото на строеж и двора с включен ДДС дава като резултат точно договорената цена по договорите за строителство.

Така за *****общо договорената цена по договор е 37 962,66лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо е 23 726,80лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 14 234,52лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава точно сумата от 37 961,32лв. С 0.34 стотинки по-малко от сумата по договор.

За лицето *****общо договорената цена по договор е 31 569,05лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС е 22 460,23лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 10 300,07лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава сумата от 32 760,3лв.,т.е. фактурирани са СМР повече от договореното, като се изключи цената на правото на строеж и на терена.

За лицето *****общо договорената цена по договор е 31997,38лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС е 21 833лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 10 164,38лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава точно сумата от 31 997,38лв.

За *****общо договорената цена по договор е 38 187,58лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС е 9 041,24лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 29 146,32лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава точно сумата от 38 187,56лв. или с 0.2 стотинки по-малко от сумата по договор.

Относно *****общо договорената цена по договор е 36 603,36лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС е 23 048,18лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 13 555,2лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава точно сумата от 36 603,38лв. или с 0.2 стотинки повече.

За лицето *****общо договорената цена по договор е 35 719,32лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС е 25 000лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 10 719,34лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури дава точно сумата от 35 719,34лв. или с 0.2 стотинки повече от  сумата по договор.

За лицето *****общо договорената цена по договор е 48 729,50лв. Заплатената цена по договор за продажба на идеална част от дворното място и на право на строеж общо с ДДС  е 23 765лв. Фактурираните СМР с ДДС са на стойност 24 964,62лв. Сборът от правото на строеж, цената на дворното място и извършените услуги СМР по фактури е 48 729,62лв. или с 0.12 стотинки повече от договореното.

Изводът е,че няма разлика между фактурирано и договорено. Всъщност, необложени с ДДС са останали доставките на правото на строеж, доколкото не се и твърди от приходната администрация стойността на извършените СМР да е различна от договореното по договорите за строителство, а и видно от СТЕ е,че разминаването между осчетоводената от ревизираното лице себестойност и определената от вещото лице пазарна цена на строителната услуга за построяването на процесните самостоятелни обекти е минимално или е в отрицателна посока- осчетоводено е повече от стойността,дадена от вещото лице. Ясно е посочено в табличен вид в допълнителното заключение на ССЕ/лист 1944 от делото/

Към момента на прехвърляне на правото на строеж по отношение на изброените физически лица обаче, доставките са били необлагаеми на основание чл.45,ал.2 от ЗДДС/ редакция на нормата към ДВ, бр. 63 от 04.08.2006 г. действаща към момента на спорните правоотношения/, защото сградата не е била завършена в груб вид. Акт обр.14 за приемане на конструкцията е от дата 07.05.2008г., а процесните сделки за прехвърляне на правото на строеж са сключвани в периода ноември-декември 2007г. Задължението за начисляване на данъка е възникнало именно към 07.05.2008г. ,но за това задължение приходната администрация не е имала каквато и да е възможност да направи констатации, защото то попада в период от време, необхванат от ревизионното производство – ревизията е за периода 01.01.2009г.-31.12.2011г., а и защото към момента на образуване на ревизионното производство – 11.11.2014г., когато е издадена първата ЗВР, е бил изтекъл преклузивния срок по чл.109 от ДОПК. Това обяснява и подходът на ревизиращия екип да съотнесе задълженията за ДДС като към доставки за услуга-СМР, като ги компилира с продажната цена на недвижимите имоти,предмет на договореното строителство и ги съотнася към съвсем друг момент на настъпване на данъчно събитие-момент на преминаване на правото на собственост при настъпване на договореното отлагателно условие по договорите за продажба на недвижим имот. Подходът обаче е неправилен,а крайния резултат е един незаконосъобразен акт в разглежданата част.

Ето защо и в тази част следва да се отмени оспорвания ревизионен акт.

За разноските :

С оглед изхода на спора, на двете страни се следват разноски по съразмерност. Общо сторените и доказани от жалбоподателя разноски са в размер на 1 200лв. заплатени държавна такса и депозити за вещи лица. Доказателства за други разноски не са представени. Следователно дължимите му разноски са в размер на 1125лв.,съразмерно на уважената част от жалбата.

Следва да се присъди на ответната страна и претендираното юрисконсултско възнаграждение, което съразмерно на отхвърлената част от жалбата и в съответствие с чл.8,т.4 от Наредба № 1/2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е в размер на 173,52лв. за една инстанция или общо и за касационното разглеждане на делото 347,04лв.

Мотивиран така, Съдът

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ по оспорване на *****ООД, с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. *****, ул. *****, представлявано от управителя *****,  Ревизионен акт № Р-16001614002332-091-001/01.06.2015 г., поправен с РА № П-16001615097859-003-001/02.06.2015 г. за поправка на ревизионен акт, издадени от органи по приходите - Началник сектор – възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. *****, потвърден с Решение № 684/21.08.2015 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. *****, в частта, относно непризнат данъчен кредит в размер на 3648 лв. по фактури, издадени от „*****; 18 163,75 лв. по фактури, издадени от „*****7356,50 лв. по фактури, издадени от „*****и 14 875,75 лв. по фактури, издадени от „*****, както и в частта за допълнително начислен ДДС за м.07.2009 г. в размер на 20 852,93 лв., за м.08.2009 г. в размер на 4621,63 лв., и., ведно с прилежащите лихви.

ОТХВЪРЛЯ оспорването на *****ООД, с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. *****, ул. *****, представлявано от управителя *****,  Ревизионен акт № Р-16001614002332-091-001/01.06.2015 г., поправен с РА № П-16001615097859-003-001/02.06.2015 г. за поправка на ревизионен акт, издадени от органи по приходите - Началник сектор – възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. *****, потвърден с Решение № 684/21.08.2015 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” гр. *****, в частта относно допълнително начислен ДДС за м.01.2009 г. в размер на 1622,03 лв., за м.06.2009 г. в размер на 1550 лв., за м.06.2010 г. в размер на 333,14 лв. и за м.07.2011 г. в размер на 1166,67 лв., ведно с прилежащите лихви.

 

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика” гр.*****, при Централно управление на Национална агенция по приходите да заплати на  *****ООД, с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. *****, ул. *****, представлявано от управителя ***** сумата от 1 125 лв. разноски.

ОСЪЖДА “*****ООД, с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. *****, ул. *****, представлявано от управителя *****, да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика” гр.*****, при Централно управление на Национална агенция по приходите сумата от 347,04 лв. разноски, включително и за касационното разглеждане на делото.

 

Решението може да се обжалва пред Върховния Административен Съд в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

                   АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:  /П/

 

Вярно с оригинала!

Секретар: ДТ

 

МЗ