РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

.....

28.03.2018 г.

гр. Пловдив

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

 

Административен съд-Пловдив, ХVІ състав, в открито заседание на двадесет и шести март през две хиляди и осемнадесета година, председателствано от

СЪДИЯ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ

при секретаря Румяна Агаларева, като разгледа АХД № 3554 по описа на съда за 2017 година, за да се произнесе, взе предвид следното :

Производството е по реда на Глава ХІХ от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

            Образувано е по жалба на “Х.”ЕООД, ЕИК ***, гр. София против Ре­визионен акт /РА/ № Р-16001615006090-091-001/05.02.2016г. на ТД на НАП - Пловдив, пот­вър­де­н с Ре­­ше­ние № 229/15.04.2016г. на Ди­­рек­тор Дирекция “ОДОП” – Пловдив.

В жалбата се възразява, че фактическите и правни изводи в РА са явно необосновани, тъй като не се подкрепят от събраните по време на производството доказателства.  Претендира разноски по делото.

Ответникът в производството – Директор Дирекция “ОДОП “- Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт С., е на становище, че жалбата е неоснователна и моли съда да я остави без уважение по съображения, изложени в решението на директора на Д „ОДОП“ - Пловдив. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

 След като се запозна със становищата на страните и с приетите по делото доказателства, съдът намира от фактическа и правна страна следното:

Жалбата е подадена от надлежна страна в законоустановения срок, след изчерпване на предвидения ред за административно обжалване пред Директора на ДОДОП-Пловдив, и е допустима.

Разгледана по същество, тя е неоснователна.

І. Съдът намира, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, при спазване на административнопроизводствените правила, като в настоящото производство се доказа и валидността на електронните подписи, положени под РА, РД и ЗВР. По делото беше представен и оптичен носител с копия на обжалвания акт, доклад и всички ЗВР, подписвани с електронен подпис oт органа по приходите. От същите, с програма DSTool бе проверена валидността на подписите и се установи, че същите са квалифицирани по своята същност, съгласно разпоредбите на Закона за електронния документ.

При издаването на оспорения акт ревизиращият екип е взел предвид следното:

1.„………. Относно констатациите по ЗДДС

органът по приходите при ТД на НАП Пловдив е отказал на „Х.” ЕООД правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 240 566,54 лв., предвид следните направени констатации:

 

А. Относно доставчика „***” ЕООД -  гр. Златоград, с ЕИК по Булстат ***.

 

В хода на извършеното ревизионно производство органът по приходите е установил, че задълженото лице е упражнило правото си на данъчен кредит на стойност 210 233,14 лв. по 8 /осем/ броя фактури, издадени от коментирания доставчик чрез отразяването им в дневника за покупки и справките-декларация по ЗДДС, касаещи периодите м.09.2013 г. и м.04.2014 г. Като предмет на доставката в съставените първични счетоводни документи е посочено „СМР съгласно Акт-Образец 19” от определени дати.

С цел установяване на условията и предпоставките за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит по въпросните фактури, ревизиращият екип е инициирал извършването на насрещна проверка на „***” ЕООД. За резултатите от същата е съставен Протокол № П-16002115169103-141-001/15.10.2015 г. при ТД на НАП Пловдив, офис Смолян, в констативната част на който е посочено, че е издадено и връчено ИПДПОЗЛ с № П-16002115169103-040-001/18.09.2015 г. В отговор, от страна на доставчика с писмо от 05.10.2015 г. в деловодството на офис Смолян са депозирани документи, включващи: коментираните 8 бр. фактури, договор за строителство и анекс към него, протоколи /обр.19/, аналитичен регистър на счетоводна сметка 703, счетоводен баланс за 2013 г. и 2014 г., отчет за приходите и разходите, както и  отчет за собствен капитал за 2013 г.

Предвид обстоятелството, че така представените от страна на „***” ЕООД документи не доказват материалната и кадрова обезпеченост за извършване на фактурираните от дружеството СМР, ревизиращият екип е предприел съответните процесуални действия по извършване на нова насрещна проверка на доставчика, документирана с протокол № П-16002115191689-141-001/13.11.2015 г. при ТД на НАП Пловдив. За целите на проверката е издадено ИПДПОЗЛ с № П-16002115191689-040-001/28.10.2015 г., което е връчено по електронен път на същата дата. Ревизиращият екип е направил посещение в офиса на фирмата, която счетоводно обслужва „***” ЕООД.      С опис от 06.11.2015 г. са представени обяснения от лицето М.М.- счетоводител, пълномощно на лицето И.Г.М., оборотни ведомости, главни книги и извлечения от счетоводни регистри за 2013 г. и 2014 г. В приложените писмени обяснения се сочи, че М.А.М.подписва с електронен подпис документите, свързани с „***” ЕООД и осъществява кореспонденцията с НАП. Изяснена е организацията на работа, включваща отразяването на представените й първични счетоводни документи в съответните регистри, които впоследствие връща на упълномощеното от управителя на дружеството лице - И.Г.М.. Счетоводителката декларира също така, че при нея не се съхраняват първични счетоводни документи, ведомости, фактури, стокови разписки, приходни и разходни касови ордери, касови и банкови документи, договори, анекси, споразумения, трудови договори, присъствена форма 76, книги за инструктаж, товарителници, пътни листове и командировъчни заповеди. По информацията, с която разполага, лицето Г.Д.Х.- представляваща „***” ЕООД е извън страната от около 6 месеца и се намира в Гърция. Предишен собственик на дружеството е Т.А.М., но цялата дейност винаги се е ръководела от И.Г.М..

Ревизиращият екип е извършил посещение на декларирания от „***” ЕООД адрес за кореспонденция, намиращ се в ***, за което е съставен протокол № 0730042/06.11.2015 г. При това посещение не е открит управителя на дружеството или упълномощено от него лице за контакт с органите на приходната администрация.

Съгласно представените счетоводни регистри, органът по приходите е установил липсата на осчетоводени разплащания по фактурите, издадени на „Х.“ ЕООД. Няма начислени амортизации за 2013 г. и 2014 г. По сметка 601 са отчитани предимно разходи за горива. Като разходи за външни услуги са осчетоводени само разходи за ремонт на ел. уреди. Сметка 611 няма крайно салдо в края на 2013 г. По сметка 702 за периода от 01.09.2013 г. до 31.12.2013 г. са осчетоводени продадени строителни материали. По сметка 703 са отразени приходите по издадените на „Х.“ ООД, фактури, заедно с извършени СМР и за други клиенти.

По повод извършена от страна на ревизиращия екип насрещна проверка е установена липсата на представени от страна на дружеството-доставчик първични счетоводни документи за вложени материали и ползвани услуги; наличие на специализирана строителна техника, инструменти и пособия, транспортни средства; документи, свързани с назначаване на квалифицирани лица за изпълнение на фактурираните дейности; документи, свързани с охраната на труда, командировъчни заповеди; документи, удостоверяващи транспортирането и нощуването на работниците на съответните обекти, на които са работили; строителна документация; документи за извършено разплащане по фактурите, както и такива, доказващи реалното изпълнение на строително-монтажни дейности за „Х.“ ЕООД.

В хода на извършеното ревизионно производство, органът по приходите при ТД на НАП Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационната система на НАП относно доставчика „***” ЕООД, при която е установено, че дружеството е със служебно прекратена регистрация по ЗДДС, считано от 02.02.2015 г. поради наличие на обстоятелствата по чл. 176 от същия закон. Същото има вменени данъчни задължения в особено големи размери, формирани преди всичко от допълнително установени с ревизионен акт № Р-21-14022541-091-001/15.04.2015 г. Същият е обжалван по административен ред като е постановено решение № 988/06.10.2014 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който констатациите са потвърдени. Направените от съответния ревизиращ орган изводи са свързани с непризнато право на данъчен кредит в размер на 1 012 489,75 лв. поради липсата на реални доставки на стоки и материали по фактури, издадени от     ЕТ„***“, гр. Златоград, с ЕИК по Булстат ***. Направени са също така констатации, свързани с липсата на реална доставка на транспортни услуги от „***“ ЕООД поради непредставени от негова страна доказателства за реално наемане на МПС и прилагане на пътни листове, товарителници, както и наличие на персонал за осъществяване на тази дейност. За периода от 01.09.2013 г. до 30.04.2014 г. доставчикът е подавал в НАП декларации /обр.6/ за шест лица назначени на длъжност „общ работник строителство“ и „шофьор товарен автомобил“, а по подадени от 15.04.2014 г. уведомления по чл. 62 от КТ са назначени още пет лица на длъжност „работник изолация“ и „шпакловчик“.

Ревизиращият екип е предприел съответните процесуални действия по извършване на насрещни проверки на всички 11 бр. физически лица, които са били на трудово правоотношение в „***” ЕООД. В констативната част на съставения ревизионен доклад са описани резултатите от тези проверки, при които е установено, че по повод лично връчени на съответните лица ИПДПОТЛ нито едно от тях не представя документи и обяснения относно положен от тях труд на съответните строителни обекти за конкретния доставчик.

Независимо от наличието на горните обстоятелства, органът по приходите при ТД на НАП Пловдив е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, при която е установил, че шест от лицата са били назначени на трудов договор в други фирми на пълен работен ден, три от лицата са били назначени като „шофьори“ при доставчика, а останалите двама са полагали труд при „***” ЕООД като общ работник и като шпакловчик.

Допълнително с писмо вх. № 70-00-10860/16.11.2015 г. при ТД на НАП Пловдив от страна на въпросния доставчик по пощата са изпратени документи, подробно описани от органа по приходите в констативната част на издадения от него ревизионен акт. От обяснителните записки става ясно, че изпълнените СМР касаят следните обекти - „Подпорни стени и възстановяване на улици в с. Припек, общ. Припек“, „Водоснабдяване и канализация в с. Млечино, общ. Ардино“ , „Изграждане на подпорни стени 2 и 7 в с. Припек, общ. Джебел“  и „Приемателен център за бежанци в гр. Харманли“. Посочени са и имената на физически лица, за които се твърди, че са работили на съответните обекти. Част от тях съвпадат с 11-те лица, за които „***” ЕООД е подало уведомления по чл. 62 от КТ, а за останалите, ревизиращият екип е предприел действия по изготвяне и изпращане на ИПДПОЛТЛ, въз основа на които от тях е изискано представянето на доказателства и обяснения за реално положен  труд на горепосочените обекти през съответните периоди на 2013 г. и 2014 г. С изключение на А.М.Ч., който е посочил, че е работил за въпросния доставчик, но за времето след 21.05.2014 г., останалите лица не представят документи, въпреки факта, че исканията са им връчени лично.

След извършен анализ на всички събрани доказателства и доказателствени средства относно фактурираните от „***” ЕООД доставки, органът по приходите е формирал извода, че въпросното дружество не доказва наличие на материален, технически и трудов потенциал за реалното осъществяване на строително -монтажните работи, посочени като предмет на стопанската операция в издадените от него фактури. Направено е заключението, че спорните фактури не документират изпълнена доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, както и на възникнало данъчно събитие по реда на чл. 25 от същия закон. Поради това, отразеният от „***” ЕООД косвен данък се явява неправомерно начислен по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и на това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал.1, т. 1, чл. 25, ал. 2 и чл. 9 от същия закон на „Х.” ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 210 233,14 лв. по фактурите, издадени през м.09.2013 г. и м.04.2014 г. от въпросния доставчик.

 

. Относно доставчика „***” ЕООД - гр. София, с ЕИК по Булстат ***.

 

Ревизираното дружество е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит в размер на 13 333,40 лв. по фактура № 0000000105/ 23.10.2013 г., издадена от доставчика „***” ЕООД. Като основание за издаване на въпросния първичен счетоводен документ е посочено „Аванс, съгласно договор”. Посочено е, че плащането е извършено по банков път на 21.10.2013 г.

Съгласно протокол за извършена насрещна проверка № П-22220315169045-141-001/09.10.2015 г. при ТД на НАП София се удостоверява, че към датата на издаване на спорната фактура, дружеството- доставчик е било регистрирано по ЗДДС лице. За целите на проверката е съставено ИПДПОЗЛ с изх. № П-22220315169045-040-001/18.09.2015 г., което е връчено по електронен път на 24.09.2015 г. Както в указания в горното искане срок, така и към датата на издаване на протокол за насрещна проверка от страна на „***” ЕООД не са представени изисканите документи и писмени обяснения относно издадената на „Х.“ ЕООД фактура.

В хода на ревизията, органът по приходите е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в информационната система на НАП относно въпросния доставчик, документирана с протокол №  0730044/17.12.2015 г. Установено е, че „***“ ЕООД има задължения към бюджета в размер 1 344 747,85 лв., формирани предимно от допълнително установени задължения по ЗДДС по издаден РА № 2151400115/30.04.2014 г. Към периода на получаване на авансовото плащане  /м.10.2013 г./ в дружеството-доставчик са назначени две лица: М.М.Х.с ЕГН ********** на длъжност „работник строителство“ за периода от 10.11.2011 г. до 27.10.2014 г.  и  Б.С.Д.на длъжност „технически изпълнител“ за периода от 14.02.2013 г. до 10.02.2014 г. Не е подавана  справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени  възнаграждения по извънтрудови правоотношения за 2013г. и 2014г. Няма данни за притежавани от дружеството на ДМА – сгради, складови помещения, транспортни средства и др. Управител на „***“ ЕООД е лицето Р.А.Т.с ЕГН **********, който притежава дялове и участва в управлението на 45 фирми, от които 43 броя са дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на органите на НАП.

По повод фактурата, издадена от конкретния доставчик от страна на „Х.“ ЕООД са представени определени документи, обстойно посочени и обсъдени от органа по приходите в констативната част на съставения от него ревизионен доклад. Установява се, че издадената от „***“ ЕООД фактура е по повод сключен на 05.08.2013 г. договор за обект, находящ се в Община Ардино по проект: „Утвърждаване на здравословен начин на живот и създаване на условия за занимания и спорт на населението и туристите на община Ардино - подобект: Изграждане на спортен център, част 7 - Изграждане на мултифункционално игрище, УПИ І, кв.8.”. По същество направените от страна на органа по приходите констатации се изразяват в това, че не се доказва реално изпълнение на доставка на стока или услуга, свързана с осъществяване предмета на горепосочения договор. Доставчикът не разполага и не доказва наличие на материален, технически и кадрови потенциал за извършване на стопанска дейност. Констатирана е също така липсата на доказателства за произхода на описаните материали в представените приемо-предавателни протоколи, издадени от „***” ЕООД към „Х.” ЕООД. Не е доказан и транспортът на материалите, вложени при извършените работи на съответните строителни обекти.

Ревизиращият орган е направил и изричната констатация относно липсата на последващо издадена от страна на „***“ ЕООД фактура, удостоверяваща завършване на услугите по доставката и монтажа на спортното оборудване. С оглед на това е изведено заключението, че независимо от извършеното авансово плащане на сумата от 80 000,00 лв., в конкретния случай за „Х.“ ЕООД не е налице правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 13 333,34 лв., тъй като хипотезата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС изисква плащането да е свързано с осъществяването на облагаема доставка, каквато обаче липсва.

 

Относно непризнат данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС

 

Видно от констативната част на съставения ревизионен доклад, органът по приходите е установил, че „Х.“ ЕООД неправомерно е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит по проформа фактура № 2000000025/30.05.2013 г., издаден от доставчика „***“ ЕООД с данъчна основа 85 000,00 лв. и начислен ДДС в размер на 17 000,00 лв. Въпросният първичен счетоводен документ е включен от ревизираното лице в отчетните регистри, касаещи м.10.2013 г.

Посочено е, че дружеството е ползвало през м.10.2013 г. правото на данъчен кредит и по фактура № 300748/31.05.2013 г., издадена от същия доставчик на стойност 85 000,00 лв. и ДДС - 17 000,00 лв.

На основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС ревизиращият екип отказва на „Х.“ ЕООД данъчния кредит в горния размер по отразената проформа-фактура, тъй като същата не е сторнирана до момента на приключване на ревизията, за резултатите от която е издаден оспорения акт.

За данъчния период м.06.2013 г. ревизираното дружество е отразило в подадените от него отчетни регистри проформа-фактура № 2000000025/30.05.2013 г. на стойност 85 000,00 лв. и ДДС - 17 000,00 лв.  и фактура № 300748/31.05.2013 г. на стойност 85 000,00 лв. и ДДС - 17 000,00 лв., издадени от доставчика „***“ ЕООД.

През периода м.10.2013 г., „Х.“ ЕООД включва горепосочените два документа в дневника за покупки и справка-декларация по ЗДДС и повторно упражнява правото на данъчен кредит в общ размер на 34 000,00 лв. /17 000,00 лв. + 17 000,00 лв./.

Ревизираното дружество е извършило сторниране на сума от 34 000,00 лв. чрез отразяване на горните документи със знак минус /-/ в отчетните регистри по ЗДДС, касаещи м.11.2013 г.

Органът по приходите е приел, че в конкретния случай задълженото лице е направило корекция на първоначално упражненото през м.06.2013 г. право на приспадане на данъчен кредит по проформа фактура № 2000000025/30.05.2013 г. Поради тази причина на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС ревизията отказва през м.10.2013 г. неправомерно ползвания от „Х.“ ЕООД данъчен кредит в размер на 17 000,00 лв. по въпросния документ, който не е и данъчен документ по смисъла на чл. 112, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. За несвоевременното разчитане с бюджета на установеното данъчно задължение, на основание чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ са начислени лихви за периода от 15.11.2013 г. до 05.02.2016 г. - датата на издаване на обжалвания ревизионен акт, възлизащи на сумата от 3 846,58 лв. Последната е установена за дължима от лицето за данъчния период -м.10.2013 г.

 

Констатации, касаещи начислени лихви

 

Видно от констативната част на съставения ревизионен доклад, органът по приходите е описал подробно наличието на издадени фактури, по които „Х.“ ЕООД е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит през определени периоди, като в последващи такива съответните доставчици са издавали кредитни известия, с които реално е извършено сторниране на отразения в съответните фактури косвен данък. Установено е също така, че за по едни и същи първични счетоводни документи  дружеството е ползвало два пъти данъчен кредит.

С оглед подробно описаната фактическа обстановка за всяка една конкретна фактура, органът по приходите при ТД на НАП Пловдив е определил дължима лихва, като изрично е указан и периода от време, за който същата е изчислена......………“

 

1. по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, в размер на 25 673,88 лв.

Посочената сума представлява отчетени от РЛ разходи по фактура № 0000000222/16.09.2013 г., издадена от „***” ЕООД. Предмет на сделката са СМР, съгл. акт обр. 19. Фактите и обстоятелствата, установени при извършените насрещни проверки на описания контрагент, са описани в раздел І от настоящото решение. Посочено е, че „***“ ЕООД не доказва, че е разполагало с технически, материален и трудов ресурс за извършване на посоченото в протокол обр. 19 СМР. Поради това е прието, че фактурата не отразява реално осъществени стопански операции, същата не може да се приеме като първичен счетоводен документ, който да доказва разходите документално. Визирани са нормите на чл. 22, т. 1 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и не се признати за данъчни цели счетоводните разходи за процесните услуги, поради липса на документална обоснованост.

 

2. по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, в размер на 1 437 909,30 лв.

Ревизиращите органи са констатирали, че през 2013 г. са осчетоводени разходи в пъти с по-голяма стойност от реалната, която е по фактура № 389/29.11.2013 г., издадена от „***“ ЕООД.  Процесната фактура е с данъчна основа 159 767,70 лв., но в счетоводна сметка 602 – Разходи за външни услуги е отразена сумата – 1 597 677,00 лв., поради което в повече е осчетоводен разход  от 1 437 909,30 лв. След анализ на оборотите по сметка 602, 611 – Разходи за основна дейност ревизиращите органи са посочили, че дебитното салдо на сметка 611 - Разходи за основна дейност към 31.12.2013 г. на стойност 1 209 871,56 лв., касае разходи за неприключили обекти, различни от тези, свързани със сделката по изследваната фактура. Изводите са направени въз основа на събраните доказателства при извършена насрещна проверка на „***“ ЕООД, при която е установено, че спорната фактура е с предмет на сделката - частично актуване на обект: „Реконструкция на 5 броя сгради, включително изграждане на ел. инсталация“. Приложен е протокол обр.19 за обект: „Приемателен център гр. Харманли, който включва: външно ел. захранване на „База за бежанци“, ел. захранване на баня, голям двуетажен корпус и непредвидени разходи на стойност без ДДС - 159 867,70 лв. /разлика 100,00 лв. между протокола и фактурата/. От страна на „Х.“ ЕООД също е представен акт обр. 19 от 20.12.2013 г., ведно с протокол за установяване завършването на видове работи по договор № 01-10440/15.11.2013 г. за същия обект с възложител - Държавна агенция за бежанците при МС и изпълнител „Х.“ ЕООД, с който извършените от подизпълнителя „***“ ЕООД видове работи са описани в този протокол. През 2013 г. ревизираното дружество е отчело приходи от приключването на конкретните видове СМР (описани на стр. 79-80 в мотивната част на РД). Констатирано е, че дружеството не е водило аналитично разходите по обекти, но от представената справка за разпределение на разходите по сметка 611, по договори към 31.12.2013 г., формираното дебитното салдо към 31.12.2013 г. в размер на 1 209 871,56 лв., е във връзка с неприключили обекти, сред които не е изследваният. При обжалване на предходния ревизионен акт дружеството сочи, че крайното дебитно салдо на сметка 611 - Разходи за основна дейност се формира от погрешно осчетоводената фактура № 398/20.12.2013 г., като в хода на повторното ревизионното производство са представени справки за направени разходи по обекти за 2013 г., които се различават от тези, представени при предходни проверки и при предходното ревизионно производство. По електронната поща на 28.12.2015 г. са получени справки и счетоводни статии за „корекция на грешно осчетоводена сума“ съответно на 31.12.2013 г., 27.01.2014 г., 22.02.2014 г. и 31.03.2014 г., но не са представени хронологии, аналитични счетоводни записвания на стопанските операции по сметка 611 – Разходи за основна дейност за 2014 г. Ревизиращите органи са посочили, че при предходната ревизия е установено, че от „Х.“ ЕООД е издаден на възложителя ДЗЗД „***“ протокол обр. 19 от 11.10.2013 г. за извършено СМР на обект „Реконструкция и изграждане на улична мрежа, тротоари и улично осветление в гр. Джебел на стойност 905 206,49 лв. без ДДС“, за който се твърди, че приходите и разходите са отчетени през 2014 г., когато е изготвен окончателният доклад за приемане. За този обект са натрупаните разходи, които фигурират в изготвената от дружеството справка за крайното салдо на сметка 611 - Разходи за основна дейност към 31.12.2013 г. Това обстоятелство потвърждава тезата, че крайното салдо на сметка 611 в размер на 1 209 871,56 лв. не е формирано от грешно осчетоводената фактура. Въз основа на това е прието, че сумата 1 597 677,00 лв. е отразена на разход и е формирала счетоводния финансов резултат на дружеството за отчетната 2013 г. Отчетените разходи на стойност 1 437 909,30 лв. /1 597 677,00 лв. – 159 767,70 лв./ не са признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

ІІ. В хода на съдебното производство, с цел опровергаване на фактическите констатации в ревизионния акт от страна на жалбоподателя бяха ангажирани доказателства - съдебно-счетоводна експертиза с опис на активите подаден в НАП, за които е ползван данъчен кредит, както и СТЕ.

При така установеното от фактическа страна, настоящият състав на съда формира следните правни изводи :

Относно доставчика „***” ЕООД -  гр. Златоград, с ЕИК по Булстат ***.

По време на повторно извършеното ревизионно производство, от страна на „***” ЕООД не са представени конкретни доказателства относно наличието на технически потенциал за  извършване на строително-монтажни услуги. Дружеството не притежава строителна техника, машини, съоръжения, подемна техника, транспортни средства, инструменти и пособия за извършване на дейностите, описани в протоколите /обр.19/ за предаване резултата от услугата. В хода на извършените процесуални действия в предходното производство и при повторното такова не са представени първични счетоводни документи, както и заведени регистри, доказващи твърденията на доставчика за обезпечеността за извършване на фактурираните доставки. Съгласно представени  декларации и писмени обяснения от „Х.” ЕООД, същото не е извършвало транспорт и не е предоставяло строителна техника за извършване на дейностите, посочени във фактурираните услуги от подизпълнителя.

Липсват данни „***” ЕООД да притежава и материален потенциал за  извършване на фактурираните услуги. Дружеството не е представило доказателства за закупуване на материалите, вложени при  извършване на дейностите описани в протоколите /обр. 19/. Предоставени са единствено счетоводни справки, в които са описани разходи за материали без да са документално обосновани с първични счетоводни документи и да се докаже достоверността на направените счетоводни записвания. Съгласно представени  декларации и писмени обяснения от ревизираното дружество всички вложени материали във фактурираните услуги от подизпълнителя са доставени от него и са за негова сметка.

Няма доказателства, че „***” ЕООД притежава кадрови потенциал за извършване на строително - монтажни работи. За назначените лица не е подавана редовно и в законовите срокове  информация, съгласно приложимото законодателство. Декларациите /обр.1/ и /обр.6/ са подавани от дружеството-доставчик с една година закъснение. Не са заплащани  декларираните осигурителни вноски. В същото време лицата са назначавани в други фирми на пълен работен ден, от които е подавана редовно изискващата се информация за начислените и изплатени трудови възнаграждения. Не са представени ведомости за работни заплати, подписани от работниците, командировъчни заповеди и отчети към тях, както и доказателства за транспортирането им до съответните обекти.

                   С оглед наличието на така установените обстоятелства и факти, ревизиращият екип обосновано е формирал извода, че за „Х.“ ЕООД не са изпълнени законовите изисквания, обуславящи правото на приспадане на данъчен кредит по издадените фактури от „***” ЕООД.

 

Относно доставчика „***” ЕООД - гр. София, с ЕИК по Булстат ***.

Притежаването на данъчни фактури не е достатъчно да обоснове реалност на отразените в същите стопански операции. При оспорване на фактурите относно отразените в тях стопански операции, в тежест на ползващия се от правата по тези документи е да докаже, че отразените във фактурите стопански операции действително са осъществени. Недоказана реална доставка, макар и документално оформена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице. Като лице, претендиращо право на данъчен кредит, ревизираното лице следва да докаже по пътя на пълното доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Като лице, черпещо благоприятни за себе си последици от представените в хода на ревизията документи, именно жалбоподателят и пред ревизиращите органи е следвало по несъмнен начин да установи, че отношенията са такива, каквито са се твърдели от него.

По силата на така изложеното, ревизиращият екип правилно, мотивирано и обосновано е установил, че гореописаните фактури, издадени от разглеждания доставчик, не документират извършени стопански операции и че липсват доставки на услуги /СМР/ по смисъла на чл. 9, ал.1 от ЗДДС. След като липсват осъществени облагаеми доставки, то данъкът по фактурите е начислен неправомерно и по същите не е налице и формиран данъчен кредит. Последното е следствие от нормата на  чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, която изрично регламентира, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.

 

Нормата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС /ред. ДВ, бр. 95 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г./ предвижда, че когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането /за размера на плащането/, с изключение на получено пращане във връзка с вътреобщностна доставка. Във всички случаи възникването на правото на данъчен кредит в хипотезата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС изисква плащането да е свързано с осъществяването на облагаема доставка.

По силата на Закона за ДДС /в сила от 01.01.2007 г./, авансовото плащане, като юридически факт, не поражда настъпването на данъчно събитие на самостоятелно основание, подобно на отменения ЗДДС, действащ до 31.12.2006 г. Съгласно приложимия материален закон, авансовото плащане, представлява данъчно събитие само доколкото е обвързано с осъществяването на конкретна доставка. В хода на извършеното ревизионно производство, органът по приходите при ТД на НАП Пловдив не е установил наличието на такава доставка, по която изпълнител е „***“ ЕООД.

С оглед всички гореизложени обстоятелства и факти, процесното авансово плащане не може да бъде свързано с извършването на реална доставка. В тази връзка, като актуална практика на СЕО следва да бъде посочено съдебно решение по дело С-107/13, съгласно което липсата на реалност на доставката, по която е извършено авансово плащане е основание да се коригира правото на приспадане на данъчен кредит. В цитираното решение, при сходни фактически установявания, съдът /СЕО/ е приел, че относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват да се коригира приспадането на ДДС, извършено от получателя на фактура, издадена за авансово плащане във връзка с доставка, която в крайна сметка не е извършена, въпреки че данъкът все още се дължи от доставчика и че същият не е възстановил авансово платената сума. Притежаването на данъчна фактура не е достатъчно да обоснове реалност на отразените в нея стопански операции. В тежест на ползващия се от правата по тази фактура е да докаже, че отразените в нея доставки действително са осъществени. След като дружеството иска да черпи права по една фактура и по-точно да упражни правото на приспадане на данъчен кредит, следва да докаже, че е възникнал данъчен кредит и че са налице предпоставките за неговото приспадане.

Наличието на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и данъчно събитие по чл. 25 от ЗДДС, представлява първостепенно и задължително условие, обуславящо възникването на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 от ЗДДС.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС право на приспадане на данъчен кредит е налице за получени стоки или услуги по облагаеми доставки. Основание за непризнаване на данъчен кредит е липсата на получена от лицето доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС или услуга по чл. 9 от ЗДДС, в резултат на което не възниква право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

Доставките, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с чл. 69 от ЗДДС. По силата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът-регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Ограниченията относно правото на приспадане на данъчен кредит са определени с чл. 70 от ЗДДС. За да възникне право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 от ЗДДС в полза на получателя по облагаема доставка е необходимо на първо място да е налице доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС.

Данъчен кредит, съгласно определението дадено в чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки, т.е. за да възникне право на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката, е необходимо да са налице реално осъществени облагаеми доставки, за които от доставчика „***” ЕООД и от получателя „Х.” ЕООД са представени конкретни доказателства за действително извършени доставки на стоки и услуги.

В резултат на събраните доказателствени материали не са налице доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и услуги по чл. 9 от ЗДДС. След като е налице издаването на фактура, без да са налице доставки на стоки и услуги, то в случая не е налице данъчно събитие, което да бъде предмет на облагане с ДДС. Издадената фактура /първичен счетоводен документ/ сама по себе си не означава наличие на извършени доставки по смисъла на ЗДДС. „***” ЕООД е начислило неправомерно ДДС в размер на 13 333,34 лв. по фактура № 0000000105/23.10.2013 г., издадена на „Х.” ЕООД. Право на приспадане на данъчен кредит не е налице за данък, който е начислен неправомерно съгласно чл.70, ал.5 от ЗДДС.

Относно непризнат данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС

За данъчния период м.06.2013 г. ревизираното дружество е отразило в подадените от него отчетни регистри проформа-фактура № 2000000025/30.05.2013 г. на стойност 85 000,00 лв. и ДДС - 17 000,00 лв.  и фактура № 300748/31.05.2013 г. на стойност 85 000,00 лв. и ДДС - 17 000,00 лв., издадени от доставчика „***“ ЕООД.

През периода м.10.2013 г., „Х.“ ЕООД включва горепосочените два документа в дневника за покупки и справка-декларация по ЗДДС и повторно упражнява правото на данъчен кредит в общ размер на 34 000,00 лв. /17 000,00 лв. + 17 000,00 лв./.

Ревизираното дружество е извършило сторниране на сума от 34 000,00 лв. чрез отразяване на горните документи със знак минус /-/ в отчетните регистри по ЗДДС, касаещи м.11.2013 г.

Органът по приходите правилно е приел, че в конкретния случай задълженото лице е направило корекция на първоначално упражненото през м.06.2013 г. право на приспадане на данъчен кредит по проформа фактура № 2000000025/30.05.2013 г. Поради тази причина на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС ревизията отказва през м.10.2013 г. неправомерно ползвания от „Х.“ ЕООД данъчен кредит в размер на 17 000,00 лв. по въпросния документ, който не е и данъчен документ по смисъла на чл. 112, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. За несвоевременното разчитане с бюджета на установеното данъчно задължение, на основание чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ са начислени лихви за периода от 15.11.2013 г. до 05.02.2016 г. - датата на издаване на обжалвания ревизионен акт, възлизащи на сумата от 3 846,58 лв. Последната е установена за дължима от лицето за данъчния период -м.10.2013 г.

Относно начислените лихви:

Действително в първия издаден на „Х.“ ЕООД ревизионен акт са били направени констатации, касаещи начисляването на лихви относно неправомерно ползвания от дружеството данъчен кредит. Предвид факта, че размерът на тези лихви е вменен като данъчно задължение през периоди, които са отменени с решение № 569/20.07.2015 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив, то в конкретния случай не е налице твърдяното от жалбоподателя двойно установено данъчно задължение относно спорните суми за лихви.

Не се кредитира и заключението на изготвената комплексна СЕ, доколкото не дава отговор на въпроса кой е реалният изпълнител на доставките и е изследвала единствено документи, представени от жалбоподателя, а не е извършила проверка в счетоводствата на доставчиците.

Предвид всички гореизложени обстоятелства и факти, настоящата инстанция приема, че оспореният ревизионен акт № Р-16001615006090-091-001/05.02.2016 г., с който е установена дължима сума по ЗДДС на стойност 240 566,54 лв. и са начислени лихви в общ размер на 48 007,45 лв. следва да бъде потвърден с настоящото решение като правилен, мотивиран и законосъобразен.

По ЗКПО:

1. по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, в размер на 25 673,88 лв.

Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е регламентирано, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция.

Жалбоподателят не е ангажирал нови доказателства, които да оборят констатациите в ревизионния акт. След като иска да бъдат признати процесните разходи за данъчни цели, в негова тежест е да докаже, че същите са свързани с дейността и по отношение на същите са спазени изискванията на ЗСч. и ЗКПО. С оглед изложените факти и обстоятелства в РД и РА, както и събраните по преписката доказателства, органите по приходите са установили, че по фактурата от посоченото лице не е доказано реално изпълнение на договорените стопански операции. Реалното наличие на сделка не се доказва само с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в счетоводни регистри за съответния период. Наред с това е необходимо да се установи обективността на извършените доставки, в случая посочените като предмет в процесните фактури доставки на описаните услуги. Освен това, не е достатъчно същите по принцип да са извършени, а е необходимо да са извършени от лицето, посочено като доставчик във фактурите. За целта доказателства за извършването им следва да бъдат изискани по надлежния ред, предвиден в ДОПК, както от доставчиците, така и от самото ревизирано лице. В хода на извършеното ревизионно производство не са представени годни доказателства, удостоверяващи действителното изпълнение на изследваните стопански операции. От анализа на данните в информационната система на НАП, извършените проверки и представените документи, не се установява материално-техническата и кадрова обезпеченост на този доставчик.

За целите на ЗКПО доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя по фактурите. Само наличието на фактури не може да бъде основание за признаване на разходите по тях, след като действителното извършване на същите не е установено по безспорен начин. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите (описани в спорния документ), ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период.

С чл. 7, ал. 1 от ЗСч. законодателят е установил изчерпателно и кумулативно задължителните реквизити, които трябва да съдържа първичният счетоводен документ. Наличието на всички реквизити, предвидени в посочената правна норма, е условие за допустимост на счетоводните документи, като доказателства в ревизионния процес, но тези реквизити следва да удостоверяват  вярно и честно извършените сделки между контрагентите. От страна на жалбоподателя, както в хода на ревизията, така при настоящото производство не са представени доказателства относно реалност на стопанските операции, за които са осчетоводени разходите, оспорени от ревизиращите органи. Следователно, в конкретния случай в издадения първичен счетоводен документ е записана стопанска операция, за която липсват данни да е извършена от посочения във фактурите доставчик. По този начин първичният счетоводен документ не отразява вярно стопанска операция. Според чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Освен това, констатацията, че липсват доказателства за реалното осъществяване от посочените услуги предпоставя и извод за прилагане на разпоредбата на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗКПО, считащ за отклонение от данъчно облагане и начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги без те да са реално осъществени. С оглед гореизложеното, на основание чл. 22 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО процесните разходи правилно не са признати за данъчни цели и законосъобразно е увеличен счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното им отчитане.

2. по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, в размер на 1 437 909,30 лв.

Признаването на разходи за данъчни цели се извършва въз основа на общите изисквания на счетоводното законодателство и специфичните регламенти на ЗКПО. Изискванията за документална  обоснованост в ЗКПО са регламентирани в разпоредбите на ал. 1 - 5 на чл. 10 от същия закон.  Според разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция.

От извършения анализ на счетоводните записвания може да се приеме, че за 2013 г. в декларирания счетоводен финансов резултат е отразен разход на стойност – 1 597 677,00 лв., вместо 159 767,70  лв., както е договорен между страните по сделката и отразен в издадената от „***“ ЕООД фактура № 389/29.11.2013 г. Предвид на това, изводите на ревизиращите органи, че отчетените в повече разходи на стойност 1 437 909,30 лв. /1 597 677,00 лв. – 159 767,70 лв./ не са документално обосновани, са правилни и мотивирани.

Неподкрепени с доказателства са доводите в жалбата, че „в повече осчетоводено по сметка 602 – 1 437909,30 лв. не влияе върху крайния финансов резултат за 2013 г., тъй като дебитното салдо на сметка 611 към 31.12.2013 г. е 1 209 871,56 лв., т.е. финансовият резултат за 2013 г. е намален със сумата от 228 037,74 лв.“, тъй като не е представена справка въз основа на кои първични счетоводни документи е получено крайното дебитно салдо на изследваната счетоводна сметка. От приложената към жалбата оборотна ведомост е видно, че сметка 611 – Разходи за основна дейност в началото на периода е с дебитно салдо от 770 569,41 лв., с оглед посочените дебитни и кредитни обороти, сметката в края на периода е с дебитно салдо от 1 209 871,56 лв. По дебита на сметка 602 – Разходи за външни услуги са осчетоводени 2 520 910,41 лв., които са намерили отражение в ОПР за 2013 г. в код 10220 – Разходи за оперативна дейност – външни услуги. Същевременно, в приходната част на ОПР в код на реда 15200 – увеличение на запасите от продукция и незавършено производство са отразени 439 хил. лв., които данни съвпадат и с представената оборотна ведомост. На стр. 80-81 от РД подробно по обекти са записани разходите, във връзка неприключилите обекти и формираното дебитното салдо към 31.12.2013 г. по сметка 611 – 1 209 871,56 лв. В последните не са налице данни да са включени част от разходите, осчетоводени по спорната фактура, в следствие на допуснатата техническа грешка. Така изложените в РД факти и обстоятелства не са оборени от ревизирания субект с представените към жалбата документи.

 

3. по начислените лихви за невнесени в срок авансови вноски за корпоративния данък за 2013 г. в размер на 1 147,12 лв.

Жалбоподателят оспорва горната сума с мотива, че на стр. 31 от РД № Р-09-1402544-092-01/06.03.2014 г., предходният ревизиращ екип е констатирал, че се дължат лихви за невнесени в срок авансови вноски за 2013 г., по които при обжалване на предходния РА не са правени възражения. Твърди, че „дължимите лихви в размер на 1 147,12 лв. вече са платени и не е законосъобразно за едно и също нарушение да се плаща два пъти“.

Изложените възражения не са подкрепени с доказателства. В жалбата по отменения РА, ревизираното лице е искало отмяна на ревизионния акт, в частта на определената данъчна печалба за 2013 г., ведно с начислените лихви (в последните са включени и лихвите за невнесени в срок авансови вноски). Затова в решение № 569/20.07.2015 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив са изложени мотиви и  по определените с предходния ревизионен акт лихви за невнесени в срок авансови вноски в размер на 505,09 лв. В хода на ревизията е установено, че дружеството дължи тримесечни авансови вноски, които са определени по формулата на чл. 87 от ЗКПО. С подаването на ГДД за 2012 г. „Х.“ ЕООД е декларирало прогнозна данъчна печалба за 2013 г. – 50 000,00 лв. и дължими тримесечни вноски – 1 250,00 лв. От дружеството са направени следните тримесечни вноски: на 08.10.2013 г. - 1250,00 лв. и на 01.11.2013 г. - 1250,00 лв. В предходното решение е отбелязано, че за невнесените в срок декларирани тримесечни авансови вноски от 1 250 лв. се дължи лихва, съгласно чл. 90, ал. 2 от ЗКПО, според която тримесечните авансови вноски за първото и второто тримесечие се внасят до 15-о число на месеца, следващ тримесечието, за което се отнасят, а за третото тримесечие - в срок до 15 декември. За четвъртото тримесечие не се прави тримесечна авансова вноска. В случая предмет на спора е лихвата при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски, която се дължи по правилото на чл. 89, ал. 5 от ЗКПО (Доп. - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 01.01.2011 г., изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г.), а именно лихвата по ал. 1 се определя съгласно Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания и се изчислява от 16 април до 31 декември на съответната година, а за новоучредено дружество в резултат на преобразуване - от датата, следваща датата, на която изтича срокът за извършване на първата тримесечна авансова вноска, до 31 декември на годината на преобразуването. Затова при настоящата ревизия е спазено изискването за чл. 89, ал. 2, т. 2 от ЗКПО за определяне на лихви при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски, какъвто е настоящият случай. Ревизиращите органи са приложили законосъобразно нормата на чл. 89, ал. 5 от ЗКПО. Твърденията в жалбата, че сумата в обжалвания размер е платена, не са подкрепени с доказателства, още повече, че при предходната ревизия определените лихви за невнесени в срок авансови вноски са 505,09 лв., а не както се сочи в жалбата.

Не се кредитира и заключението на изготвената комплексна СЕ, доколкото е изследвала единствено документи, представени от жалбоподателя, а не е извършила проверка в счетоводствата на доставчиците.

Въз основа на изложеното дотук от фактическа и правна страна, съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е издаден от материално компетентен орган на приходната администрация в хода на ревизионно производство, възложено по реда на чл. 112 от ДОПК и осъществено в съответствие с правилата на Глава ХV от ДОПК. Ревизионното производство е завършило с издаването на предвидения в чл. 119 от ДОПК ревизионен акт, който е постановен в установената от закона форма. Не се констатират нарушения на процедурните правила при извършването на ревизията. Ревизионният акт е постановен при правилно приложение на материалния закон, като също така съответства на целта на закона да се установяват точно и пълно по вид и размер задълженията за данъци и осигурителни вноски на физическите и юридическите лица в Република България. Той ще следва да бъде оставен в сила, а жалбата срещу него – отхвърлена като неоснователна и недоказана.

При този изход на делото, на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 7 000 лв.

 

Воден от горното, на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

                                                     Р    Е    Ш    И    :

                     

ОТХВЪРЛЯ жалбата на “Х.”ЕООД, ЕИК ***, гр. София против Ре­визионен акт /РА/ № Р-16001615006090-091-001/05.02.2016г. на ТД на НАП - Пловдив, пот­вър­де­н с Ре­­ше­ние № 229/15.04.2016г. на Ди­­рек­тор Дирекция “ОДОП” – Пловдив.        

 

ОСЪЖДА “Х.”ЕООД, ЕИК ***, гр. София да заплати на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция по приходите, сумата от 7 000 лв., съставляваща равностойността на осъществената юрисконсултска защита.

       

Решението подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщението за изготвянето му пред Върховния административен съд на Република България.

 

СЪДИЯ: